Aşama: (A) ve (B) Kurumlarının üretimden

gelen olağan kârının tespiti ve bakiye kârın bölüştürülmesi

Her iki vergilendirme alanında da yenilikçi gayri maddi varlığa sahip olmayan karşılaştırmaya uygun üreticilerin üretim maliyetleri üzerinden % 10’luk bir kâr elde ettikleri tespit edilmiştir. (A) Kurumunun üretim maliyeti 15 YTL ve böylece maliyete dayalı kârı da 1,5 YTL olacaktır. (B)’nin üretim maliyeti 20 YTL ve maliyete dayalı üretim kârı 2 YTL olacaktır. Bakiye kâr ise 6,5 YTL olarak bulunacaktır. Bu da birleşik kâr olan 10 YTL’den birleşik imalat kârı olan 3,5 YTL’nin çıkarılması ile hesaplanacaktır.

İlk dağıtılan kâr, (A)’ya 1,5 YTL ve (B)’ye 2 YTL (A) ve (B) Kurumlarının üretime dayalı işlevlerinin karşılığıdır. Ancak bu kâr, teknolojik açıdan gelişmiş bir ürün için şirketlerin gerçekleştirdiği kendi Ar-Ge harcamalarının değerini göstermemektedir. Ar-Ge harcamalarının yarattığı katma değerin yüksek olması nedeniyle, bakiye kârın (A) ve (B) Kurumlarının toplam Ar-Ge maliyeti içindeki paylarına göre aralarında dağıtılması gerekmektedir. Çünkü örneğimizde, şirketlerin Ar-Ge faaliyeti için yapmış oldukları kendi harcamalarının, ürünün teknolojik yenilikçiliğine ilişkin değerine katkısı bulunmaktadır.

(A) Kurumunun Ar-Ge harcaması 15 YTL ve (B) Kurumunun Ar-Ge harcaması ise 10 YTL olduğuna göre, toplam Ar-Ge harcamaları 25 YTL olacaktır. Bakiye kâr olan 6,5 YTL aşağıda hesaplandığı şekilde dağıtılacaktır.

(A) Kurumu 6,5 x 15/25= 3,9 YTL

(B) Kurumu 6,5 x 10/25= 2,6 YTL

d) Kârların yeniden hesaplanması

(A) Kurumu 1,5+ 3,9 = 5,4 YTL

(B) Kurumu 2,0 + 2,6 = 4,6 YTL

Transfer fiyatlandırması açısından kurum kâr veya zararları aşağıdaki gibi olacaktır:

(YTL)

|

(A) Kurumu

|

(B) Kurumu

Satışlar

|

55,40

|

100,00

Alışlar (-)

|

10,00

|

55,40

Üretim Maliyetleri (-)

|

15,00

|

20,00

Brüt Kâr

|

30,40

|

24,60

Ar-Ge Harcamaları

|

15,00

|

10,00

Genel Yönetim Giderleri

|

10,00

|

10,00

Faaliyet Giderleri (-)

|

25,00

|

20,00

Kâr

|

5,40

|

4,60

Kâr bölüşüm yöntemine göre, (A) Kurumunun satışları için uygulayacağı emsallere uygun fiyat yukarıda da görüldüğü üzere birim başına 55,40 YTL olarak gerçekleşecektir.

5.5- İşleme Dayalı Net Kâr Marjı Yöntemi

İşleme dayalı net kâr marjı yöntemi, mükellefin kontrol altındaki bir işlemden; maliyetler, satışlar veya varlıklar gibi ilgili ve uygun bir temele dayanarak tespit ettiği net kâr marjının incelenmesi esasına dayanan bir yöntemdir.

İşleme dayalı net kâr marjı yönteminin uygulanması maliyet artı ve yeniden satış fiyatı yönteminin uygulanmasına benzerlik göstermektedir. İşleme dayalı net kâr marjı yöntemi ile bu yöntemler arasındaki fark, diğer iki yöntemde brüt kâr marjı hesaplanırken, bu yöntemde net faaliyet kâr marjının hesaplanmasıdır. Bu yöntemde de karşılaştırılabilirlik analizi yapılacaktır. Ancak işlevlerde farklılık olsa dahi, net faaliyet kâr marjı, bu farklılıktan maliyet artı ve yeniden satış fiyatı yönteminde dikkate alınan brüt kâr marjına göre daha az etkilenmektedir.

Net faaliyet kâr marjının tespitinde, öncelikle mükellefin karşılaştırılabilir kontrol dışı bir işlemde uyguladığı net faaliyet kâr marjı dikkate alınacaktır. Bunun mümkün olmaması durumunda, ilişkisiz bir kurumun karşılaştırılabilir kontrol dışı bir işlemde uyguladığı net faaliyet kâr marjı dikkate alınır. Yöntemin uygulanmasında ilişkili kurumların işlev analizinin yapılması gereklidir. Aralarında ilişki bulunmayan işletmelerin net faaliyet kâr marjlarının kullanılacağı durumlarda, güvenilir sonuçların elde edilebilmesi için işlemlerin karşılaştırılabilir olup olmadığı ve ne kadar düzeltme yapılması gerektiği belirlenmelidir. Bu yöntem kullanılarak yapılan analizlerde, ilişkili kurumun tek bir kontrol altındaki işlemine ait kâr dikkate alınmalıdır.

Örnek 1:

Türkiye’de faaliyette bulunan tam mükellef (A) Kurumu, Hollanda’da bulunan ilişkili (B) şirketine televizyon satmakta olup, bu işleme ilişkin açıklamalara aşağıda yer verilmiştir:

(A) Kurumu ile ilişkili (B) şirketi arasındaki emsallere uygun fiyatın belirlenebilmesinde geleneksel işlem yöntemlerinin uygulanması için gerekli veriler bulunmadığından, işleme dayalı net kâr marjı yöntemi kullanılmıştır.

- Televizyonun satış fiyatı 600 YTL’dir ve ilgili yılda (B) şirketine 1000 adet televizyon satılmıştır.

(YTL)

Satışlar

|

600.000

Satılan Malın Maliyeti (-)

|

550.000

Faaliyet Giderleri (-)

|

20.000

Faaliyet Kârı

|

30.000

Söz konusu faaliyet için şirketin kullandığı varlıklar (dönen ve duran varlıklar) toplamı 1.000.000 YTL’dir. Bu durumda varlıkların getiri oranı 30.000/1.000.000 = % 3 olmaktadır.

- Hollanda’da bulunan ilişkili (B) şirketi aldığı televizyonları % 25 brüt kâr marjı ile 750 YTL’ye satmaktadır.

(YTL)

Satışlar

|

750.000

Satılan Malın Maliyeti (-)

|

600.000

Satış Giderleri (-)

|

50.000

Faaliyet Kârı

|

100.000

(B) şirketinin bu faaliyeti ile ilgili olarak kullandığı varlık toplamı 800.000 YTL’dir. Varlıkların getirisi 100.000/800.000 = % 12,5 olmaktadır.

- Yapılan işlev analizi sonucu, karşılaştırılabilir şirket olarak belirlenen Türkiye’deki tam mükellef (C), (D) ve (E) Kurumlarının beyaz eşya ticareti yaptığı ve varlıkların getiri oranının ortalama % 7,5 olduğu tespit edilmiştir.

- Ortalama getiri oranına ulaşabilmek amacıyla, ana firma olan Türkiye’deki (A) Kurumunun ilişkili (B) şirketine televizyon satış fiyatının yeniden belirlenmesi gerekmektedir. Bu suretle varlıkların getiri oranı emsallere uygun olacaktır.

Örnek 2:

Türkiye’de faaliyette bulunan dağıtım firmalarından (A), ilişkili firması (C)’ye ve aynı sektörde faaliyet gösteren (B) firması da ilişkisiz (D) firmasına aynı marka altında kompakt disk satmaktadırlar. (A) firması, sattığı mal için bir yıl garanti verirken, (B) firması herhangi bir garanti vermemektedir. (A) firması, fiyat oluştururken garanti hizmetinin maliyetlerini dikkate almamaktadır. Bu durumda, (A) ve (B) firmalarının brüt satış kârları karşılaştırılabilir nitelikte bulunmamaktadır. Güvenilir bir karşılaştırma yapılabilmesi için garanti hizmetine ilişkin olarak düzeltim yapılması gerekmektedir. Ancak örneğimizde (A) firmasının üstlendiği garanti maliyetleri tam olarak saptanamadığından, bu durum garanti hizmetine ilişkin düzeltim yapılmasını olanaksız kılmaktadır.

Bununla birlikte, (A) ve (B) arasında başkaca maddi bir işlevsel farklılık yoksa ve (A) firmasının satışlarına göre net kârı biliniyorsa, (A) firmasının net kâr marjı ile (B) firmasının net kâr marjı, aynı temelde karşılaştırılarak, (A) firması ve ilişkili (C) firması arasında gerçekleştirilen işlemlere ilişkin transfer fiyatlandırmasının tespitinde işleme dayalı net kâr marjı yönteminin uygulanması mümkün olacaktır.

6- Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı ile Anlaşma Usulü (Değişik bölüm:RG-7/12/2017-30263)

Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü maddesinin beşinci fıkrasında, mükelleflere ilişkili kişiler ile gerçekleştirdikleri mal veya hizmet alım ya da satım işlemlerinde uygulayacakları fiyat veya bedelin tespitine ilişkin yöntemleri Maliye Bakanlığı ile anlaşarak belirleme imkânı getirilmiş ve bu şekilde belirlenen yöntemin, üç yılı aşmamak üzere anlaşmada tespit edilen süre ve şartlar dâhilinde kesinlik taşıyacağı hükme bağlanmıştır. Dolayısıyla, uygulayacağı yöntem konusunda tereddüdü bulunan mükelleflerin gerekli bilgi ve belgelerle birlikte Gelir İdaresi Başkanlığına (İdare) başvurarak belli bir dönem için yöntem tespiti talebinde bulunabilmeleri mümkündür.

Bu çerçevede, ilişkili kişiler ile yapılan mal veya hizmet alım ya da satım işlemlerine ilişkin transfer fiyatının tespit edilmesinde belli bir dönem için uygulanacak yöntem, mükellefin talebi üzerine İdare ile anlaşılarak belirlenebilecek olup bu anlaşma peşin fiyatlandırma anlaşması olarak adlandırılır. Söz konusu anlaşma ile belli bir dönem için anlaşmaya varılan transfer fiyatlandırması yöntemi kapsamında; ilişkili kişiler ve işlemler, anlaşmanın süresi, transfer fiyatı (kâr marjı, faiz oranı, bedel vb.) ve kritik varsayımlar gibi hususlar belirlenir.

Peşin fiyatlandırma anlaşmasına ilişkin İdareye başvuruda bulunan mükellef, tek taraflı, iki taraflı veya çok taraflı peşin fiyatlandırma anlaşması talep edebilir. Anlaşmaya ilişkin sürecin, diğer ülke vergi idaresinin katılımı olmaksızın, başvuruda bulunan mükellef ile İdare arasında gerçekleşmesi halinde tek taraflı; iki ayrı ülkede bulunan vergi idaresi ile bu idarelerin yetki alanlarında bulunan ilişkili iki mükellef arasında gerçekleşmesi halinde iki taraflı; ikiden fazla ülke vergi idaresi ile bu idarelerin yetki alanlarında bulunan ilişkili ikiden fazla mükellef arasında gerçekleşmesi halinde ise çok taraflı peşin fiyatlandırma anlaşması söz konusudur.

6.1- Peşin fiyatlandırma anlaşmalarının kapsamına giren mükellefler

Peşin fiyatlandırma anlaşmasının kapsamına kurumlar vergisi mükellefleri girmektedir. Bu çerçevede;

a) Kurumlar vergisi mükelleflerinin ilişkili kişilerle yaptıkları yurt dışı işlemleri,

b) Kurumlar vergisi mükelleflerinin serbest bölgelerde faaliyette bulunan kurumlar vergisi mükellefleri ile ilişkili kişi kapsamında yaptıkları işlemleri,

c) Serbest bölgelerde faaliyette bulunan kurumlar vergisi mükelleflerinin bu bölgelerde faaliyette bulunmayan kurumlar vergisi mükellefleri ile ilişkili kişi kapsamında yaptıkları işlemleri,

ile ilgili olarak belirlenecek yöntem konusunda İdareye başvurmaları mümkün bulunmaktadır.

6.2- Peşin fiyatlandırma anlaşmalarında izlenen süreçler

6.2.1- Ön görüşme

Mükellef tarafından talep edilmesi durumunda, yazılı başvurudan önce, İdare ile ön görüşme yapılması mümkün bulunmaktadır. Ön görüşmede, anlaşmanın kapsamı ve ilgili işlemler ile anlaşma başvurusunun uygunluğu gibi konular ele alınır.

6.2.2- Yazılı başvuru ve İdareye sunulacak bilgi ve belgeler

Peşin fiyatlandırma anlaşmasına ilişkin süreç, mükellefin yazılı başvurusu ile başlar. Söz konusu başvuru, EK-1’de yer alan başvuru formuna uygun olarak yapılır. Formdaki bilgileri içermek kaydıyla mükellefler anlaşma başvurularını diledikleri formatta da hazırlayabilir.

Anlaşma için İdareye başvuruda bulunan mükelleflerin sunmaları gereken temel bilgi ve belgeler ise aşağıdaki gibidir:

a) Başvuru formu,

b) Üstlenilen işlevleri, sahip olunan riskleri ve kullanılan varlıkları içeren tüm bilgiler,

c) Kritik varsayımlara ilişkin bilgiler ve gerekçeleri (önerilen transfer fiyatlandırması yöntemi ile bu yöntemin seçimine ve uygulanmasına esas teşkil eden koşullara ve varsayımlara ilişkin açıklamalar, analizler ve yapılan diğer çalışmalar),

ç) Gayrimaddi varlıkların mülkiyetine ve alınan veya ödenen gayrimaddi hak bedellerine ilişkin bilgi,

d) İlişkili kişiler tarafından farklı muhasebe standartları ve yöntemleri kullanılıyor ise bunlara ilişkin bilgi,

e) Başvuru tarihinin içinde bulunduğu hesap dönemine ilişkin ürün fiyat listeleri,

f) Başvuru tarihinin içinde bulunduğu hesap dönemine ilişkin üretim maliyetleri,

g) İlişkili kişiler arasındaki işlemlere uygulanan şirket içi fiyatlandırma politikası,

ğ) Başvuru tarihinin içinde bulunduğu hesap döneminde ilişkili ve ilişkisiz kişilerle yapılan işlemlerin miktarı ile fatura, dekont ve benzeri belgeler,

h) İlişkili kişilerin son üç yıla ilişkin mali tabloları, gelir veya kurumlar vergisi beyanname örnekleri, yurt dışı işlemlerine ait sözleşmelerin örnekleri,

ı) Önerilen transfer fiyatlandırması yöntemini destekleyen son üç yıla ait finansal veriler ve bunlarla ilgili belgeler,

i) İki veya daha fazla karşılaştırılabilir işlemin olması durumunda belirlenen emsal fiyat aralığı ve bu aralığın tespitinde kullanılan yöntem,

j) Emsal fiyatın tespit edilmesi için gerekli diğer belgeler.

İdare gerekli gördüğü takdirde mükelleften ilave bilgi ve belge talebinde bulunabilir. İlgili bilgi ve belgelerin yabancı dilde yazılmış olmaları halinde, bunların Türkçe çevirilerinin de ibraz edilmesi gerekmektedir.

6.2.3- Değerlendirme ve analiz

İdare, mükellefin yaptığı başvuruda yer alan bilgi ve belgeler üzerinden peşin fiyatlandırma anlaşmasının uygun olup olmadığını, ne tür bilgilere ihtiyaç olduğunu tespit etmek amacıyla ön değerlendirme yapar.

Söz konusu başvuruda yer alan bilgi ve belgelerin yeterli bir değerlendirme yapma olanağı sunmaması halinde, İdare mükelleften ilave bilgi ve belge talebinde bulunabilir veya mükellef ile görüşmeler yapabilir.

İki taraflı veya çok taraflı peşin fiyatlandırma anlaşmalarına ilişkin süreçte, diğer ülke vergi idaresine veya idarelerine sunulan bilgi ve belgelerin eş zamanlı olarak İdareye de sunulması gerekmektedir.

(Değişik:RG-1/9/2020-31231) Gerekli veriler tamamlandıktan sonra karşılaştırılabilir işlemlerin, işlev analizinin, emsal arama sürecinin, uygulanabilir yöntemlerin, anlaşma şartlarının, işlem düzeltimlerinin ve diğer temel hususların seçim ve değerlendirmesi yapılır.

Değerlendirme ve analiz sürecinin, tek taraflı peşin fiyatlandırma anlaşma başvurusunda altı ay, iki taraflı ve çok taraflı peşin fiyatlandırma anlaşmaları başvurularında ise 12 ay içinde sonuçlandırılması esastır.

6.2.4- Anlaşmanın kabulü veya reddi

İdare yapılan değerlendirme ve analiz sonucunda, mükellefin başvurusunu aynen kabul edebilir veya gerekli değişikliklerin yapılması koşuluyla kabul edebilir ya da reddedebilir. İdarenin başvuruyu kabul etmesi halinde mükellef ile İdare arasında peşin fiyatlandırma anlaşması imzalanır.

İdareye yapılan tek taraflı peşin fiyatlandırma anlaşma başvurusu, başvuru talebine ilişkin yazının İdarenin kayıtlarına girdiği tarihten itibaren dokuz ay içinde sonuçlandırılır. Başvurunun bu süre içinde sonuçlandırılamaması durumunda, İdare ile mükellefin anlaşması halinde söz konusu süre uzatılabilir.

İki taraflı ya da çok taraflı peşin fiyatlandırma anlaşmasına ilişkin talepler, ilgili ülke veya ülkelerle yürürlükte olan çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları çerçevesinde değerlendirilir. İki taraflı ya da çok taraflı peşin fiyatlandırma anlaşmalarına ilişkin süreçte, ilgili çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmasına taraf devletlerden birinin vergi idaresi diğer devletin vergi idaresi ile temasa geçer. Diğer devletin idaresi ile anlaşmaya varılamaması halinde bu durum İdare tarafından mükellefe bildirilir.

İdareye yapılan iki taraflı ya da çok taraflı peşin fiyatlandırma anlaşma başvuruları, başvuru talebine ilişkin yazının İdarenin kayıtlarına girdiği tarihten itibaren 18 ay içinde sonuçlandırılır. Başvurunun bu süre içinde sonuçlandırılamaması durumunda, idareler ile mükelleflerin anlaşması halinde süre uzatılabilir.

Diğer taraftan, İdare tarafından talep edilen bilgi ve belgelerin belirlenen sürelerde ibraz edilmemesi ve bu durumun süreklilik arz etmesi halinde başvurular ret olunabilir.

Peşin fiyatlandırma anlaşmasına ilişkin sürecin her aşamasında, mükellef ile karşılıklı bilgi ve görüş alışverişinde bulunulur. Ayrıca, yapılan her anlaşma yalnızca ilgili mükellefe özgüdür ve bu mükellefi ilgilendirmektedir. Dolayısıyla, yapılan anlaşmaların başka mükellefler tarafından emsal olarak kullanılması veya yapılan işlemlere ilişkin bir kanıt olarak sunulması mümkün değildir.

6.3- Anlaşmanın süresi (Değişik:RG-1/9/2020-31231)

Peşin fiyatlandırma anlaşmasının süresi en fazla beş yıl olup imzalandığı tarihten itibaren anlaşmada belirlenen süre ve şartlar dâhilinde hüküm ifade eder. Örneğin, mükellef tarafından 2/12/2019 tarihinde yapılan başvuru sonucunda devam eden sürecin 31/8/2020 tarihinde imzalanan anlaşma ile sonuçlanmış olması durumunda, mükellef ve İdare, anlaşmanın beş yıl uygulanması hususunda mutabakata varabilir. Bu durumda, anlaşmada belirtilen süre ve şartlar dâhilinde, anlaşmanın imzalandığı 31/8/2020 tarihinden itibaren hüküm ifade etmek üzere; 2020, 2021, 2022, 2023 ve 2024 hesap dönemleri için uygulanabileceği gibi taraflar anlaşmanın süresinin 2021 hesap döneminden itibaren başlamasını da kararlaştırabilir.

6.4- Anlaşmanın takibi ve yıllık rapor

İdare, mükellefin anlaşmada belirlenen koşullara uyum gösterip göstermediğini ve/veya bu koşulların geçerliliğini sürdürüp sürdürmediğini, anlaşmada belirlenen süre boyunca mükellefin sunacağı peşin fiyatlandırma anlaşmasına ilişkin yıllık rapor üzerinden takip eder.

Söz konusu raporun, anlaşma süresi boyunca her yıl kurumlar vergisi beyannamesinin verilme süresi içinde EK-2’de yer alan formata uygun şekilde hazırlanarak bir yazı ekinde İdareye gönderilmesi gerekmektedir.

Öte yandan, İdare ile peşin fiyatlandırma anlaşması imzalayan mükelleflerin, anlaşma kapsamındaki işlemlerine ilişkin olarak yıllık transfer fiyatlandırması raporu hazırlamalarına gerek bulunmamaktadır. Ancak anlaşma müddeti boyunca her yıl hazırlanacak olan peşin fiyatlandırma anlaşmasına ilişkin yıllık rapor içerisinde EK-4’te yer alan unsurlara da yer verilmesi gerekmektedir.

İlişkili kişilerle gerçekleştirilen ve anlaşma kapsamında olmayan işlemler için yıllık transfer fiyatlandırması raporu hazırlanacağı tabiidir.

6.5- Peşin fiyatlandırma anlaşmalarının yenilenmesi, revize edilmesi ve iptali

6.5.1- Anlaşmanın yenilenmesi

Mükellef mevcut bir peşin fiyatlandırma anlaşmasının yenilenmesi talebinde bulunabilir. Bu durumda mükellef anlaşma süresinin bitiminden (Değişik ibare:RG-1/9/2020-31231) en az altı ay önce İdareye başvurmalıdır. Mükellef başvurusunda, mevcut anlaşmada belirtilen koşullar ile varsayımlarda herhangi bir değişiklik meydana gelip gelmediğini, anlaşmanın yenilenmesi sonucunda anlaşmada herhangi bir değişiklik yapılması gerekip gerekmediğini ve tespit edilen yöntemin anlaşmada kavranan işlemlerin mahiyetine en uygun olarak emsallere uygunluk ilkesini karşıladığını gösterecek gerekli bilgi ve belgeleri sunmalıdır.

İdare söz konusu başvurunun incelenmesi sonucunda, mevcut anlaşmada belirtilen koşullar ile varsayımların devam ettiğine ve tespit edilen yöntemin emsallere uygunluk ilkesini karşıladığına karar verirse, mevcut anlaşmanın aynı koşulları, varsayımları ve yöntemi kapsayacak şekilde (Değişik ibare:RG-1/9/2020-31231) aynen devam ettirilmesini veya gerekli görülen sınırlı değişikliklerin yapılması suretiyle devam ettirilmesini kabul edebilir. Bununla birlikte, İdare, anlaşmada kavranan işlemlerin mahiyetinin, belirtilen koşulların ve varsayımların değiştiğine ya da farklı bir yöntem tespit edilmesi gerektiğine karar verirse, mükellefin yeni bir peşin fiyatlandırma anlaşması başvurusunda bulunması gerekir.

6.5.2- Anlaşmanın revize edilmesi

İdare ile mükellef arasında imzalanmış ve yürürlükte olan bir peşin fiyatlandırma anlaşması aşağıdaki durumların gerçekleşmesi halinde revize edilebilir:

a) Anlaşmada yer alan kritik bir varsayımın gerçekleşmemesi,

b) Anlaşma koşullarında esasa ilişkin bir değişikliğin gerçekleşmesi veya anlaşmada belirlenen koşulların geçerliliğini sürdürmemesi,

c) Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları da dâhil, yasal düzenlemelerde anlaşmayı etkileyecek değişikliklerin gerçekleşmesi,

ç) İki taraflı veya çok taraflı peşin fiyatlandırma anlaşmalarında, diğer ülke vergi idaresinin veya idarelerinin anlaşmayı revize etmesi, yürürlükten kaldırması veya iptal etmiş olması.

Mükellef, İdare ile imzaladığı peşin fiyatlandırma anlaşmasının revize edilmesi amacıyla İdareye başvurabilir. Söz konusu başvuruda mükellef, anlaşmanın revize edilmesi talebinin nedenlerini de içerecek şekilde gerekli bilgi ve belgeleri İdareye ibraz etmek zorundadır. Anlaşmanın revize edilmesi hususunun İdare tarafından kabul edildiği durumda, anlaşmanın revize edildiği tarihten mevcut anlaşmanın süresinin bitimine kadar yeniden belirlenen anlaşma koşulları geçerli olacaktır. İdarenin anlaşmanın revize edilmesini kabul etmediği durumda anlaşma aynen devam edecektir. Ancak mükellef yukarıda yer alan nedenleri ileri sürerek anlaşmanın iptalini isteyebilir. Bu durumda, İdare anlaşmayı iptal edebilir.

Mevcut bir peşin fiyatlandırma anlaşmasının revize edilmesine ilişkin nedenler İdare tarafından da tespit edilebilir. Anlaşmanın revize edilmesi konusunda taraflar anlaşmaya varırsa, anlaşmanın revize edildiği tarihten mevcut anlaşmanın süresinin bitimine kadar yeniden belirlenen anlaşma koşulları geçerli olacaktır. Mükellefin anlaşmanın revize edilmesini kabul etmediği durumda İdare anlaşmayı tek taraflı olarak iptal edebilir.

Anlaşmanın iptal edildiği durumlarda iptal kararının verildiği tarihten itibaren anlaşma hükümleri geçerliliğini kaybeder.

6.5.3- Anlaşmanın iptali

Aşağıda belirtilen durumlarda, İdare mevcut bir peşin fiyatlandırma anlaşmasını tek taraflı olarak anlaşmanın imzalandığı tarihten itibaren iptal edebilir ve anlaşmayı hiç yapılmamış kabul ederek mükellefi vergi incelemesine sevk edebilir:

a) Mükellefin peşin fiyatlandırma anlaşmasında belirtilen koşullara uymaması,

b) Mükellef tarafından gerek başvuru esnasında gerekse sonraki aşamalarda (yıllık rapor da dâhil) ibraz edilen bilgi ve belgelerin eksik, yanlış veya yanıltıcı olduğunun tespit edilmesi.

Diğer taraftan, anlaşma süresince her yıl kurumlar vergisi beyannamesinin verilme süresi içinde İdareye gönderilmesi gereken peşin fiyatlandırma anlaşmasına ilişkin yıllık raporun zamanında ibraz edilmemesi durumunda, mevcut anlaşma, söz konusu raporun ilgili bulunduğu hesap döneminin başından itibaren iptal edilebilir.

6.6- Özellik arz eden hususlar

6.6.1- Peşin fiyatlandırma anlaşmaları ve vergi incelemesi

Mükellef tarafından yapılan peşin fiyatlandırma anlaşma başvurusunun İdare tarafından reddedilmesi veya anlaşma süreci içinde herhangi bir zamanda mükellef tarafından başvurunun geri çekilmesi, mükellefin otomatik olarak İdare tarafından vergi incelemesine sevk edilmesini gerektirmez.

İdare ile mükellef arasında peşin fiyatlandırma anlaşmasının yapılmış olması, anlaşma konusuyla ilgili olarak mükellef ya da mükelleflerin incelenmeyeceği anlamına gelmemektedir. Anlaşma kapsamındaki işlemlere ilişkin belirlenen yöntemin uygulanması inceleme konusu yapılabilecektir. Örneğin mükellef ile İdare arasında imzalanan peşin fiyatlandırma anlaşması ile mükellefin ilişkili kişiler ile gerçekleştireceği işlemlerde maliyet artı yöntemini kullanması uygun bulunmuştur. Anlaşmada belirlenen yöntem (bu kapsamda tespit edilen kâr marjı, fiyat, kâr marjı aralığı veya diğer transfer fiyatları dâhil) eleştiri konusu yapılamayacak olup bu yöntemin uygulama şeklinin doğru olup olmadığı, yöntem uygulanırken anlaşma koşullarına uyulup uyulmadığı inceleme konusu yapılabilecektir.

Peşin fiyatlandırma anlaşması ile vergi inceleme süreçleri birbirinden farklı süreçlerdir. Bu nedenle, peşin fiyatlandırma anlaşması sürecinde anlaşma kapsamındaki işleme ilişkin bir vergi incelemesine başlanması halinde anlaşma görüşmelerine devam edilir. Benzer şekilde, bir vergi incelemesi devam ederken aynı konuda peşin fiyatlandırma anlaşmasına başvurulması mümkündür.

6.6.2- Peşin fiyatlandırma anlaşmasının geçmişe uygulanması

4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun pişmanlık ve ıslah hükümlerinin uygulanmasının mümkün olması ve anlaşma koşullarının zamanaşımına uğramamış geçmiş vergilendirme dönemlerinde de geçerli olması halinde, mükellef ve İdare belirlenen yöntemin söz konusu dönemlere de tatbik edilmesini, bu dönemleri anlaşma kapsamına almak suretiyle sağlayabilir.

Geçmiş vergilendirme dönemlerinin anlaşma kapsamına alındığı durumlarda imzalanan anlaşma, Vergi Usul Kanununun pişmanlık ve ıslah hükümlerinde yer alan haber verme dilekçesi yerine geçer. Söz konusu dönemlere ilişkin beyan ve ödeme işlemleri buna göre tekemmül ettirilir. Bir başka ifadeyle, anlaşmanın imzalandığı tarihten başlayarak 15 gün içinde beyan ve ödeme işlemlerinin tamamlanması gerekmektedir.

Anlaşmanın geçmiş vergilendirme dönemlerine uygulanması sebebiyle daha önceden ödenen vergiler ret ve iade edilmez. Bununla birlikte Vergi Usul Kanununun “Vergi Hatalarını Düzeltme ve Reddiyat” bölümü hükümleri ile Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü maddesinin altıncı fıkra hükümleri saklıdır.

Anlaşmanın geçmiş vergilendirme dönemlerine tatbik edilmesi nedeniyle oluşacak ilave kurum kazancı için aşağıdaki şartların oluşması halinde, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı gerçekleşmemiş olacağından, kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisi yapılmaz:

a) Bu kazanca ilişkin kurumlar vergisi farkının zamanında ödenmesi,

b) Yine bu kazancın, genel muhasebe ilkeleri çerçevesinde ilgili yıl gelir hesaplarıyla bağlantı kurulması ve içinde bulunulan yılın defterlerinde gerekli düzeltmenin yapılması suretiyle, ilgili dönem kazancına ilave edilmesi,

c) Söz konusu tutarın yurt dışı ilişkili kişiden alacak olarak kaydedilmesi veya tahsil edilerek Türkiye’deki kurumun hesaplarına aktarılması.

Yurt dışı ilişkili kişiye ilişkin geçmiş vergilendirme dönemlerinde alacak kaydının oluşması gereken tarih ile söz konusu alacağın tahsil tarihi arasında geçen süre nedeniyle, gerekmesi halinde, emsallere uygun bir alacak faizi hesaplanması gerektiği tabiidir.

Kayıt ve beyanların anlaşmanın imzalandığı tarihten başlayarak on beş gün içinde bu şekilde düzeltilmemesi halinde, Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü maddesi altıncı fıkrası uyarınca örtülü kazanç dağıtımı gerçekleşmiş sayılacağından, kâr dağıtımına bağlı vergi kesintisinin de yapılması gerekmektedir.

7- Belgelendirme (Başlığı ile Birlikte Değişik:RG-1/9/2020-31231)

Transfer fiyatlandırması belgelendirme yükümlülükleri; genel rapor, yıllık transfer fiyatlandırması raporu, ülke bazlı raporlamaya ilişkin bildirim formu ve ülke bazlı rapor ile transfer fiyatlandırması, kontrol edilen yabancı kurum ve örtülü sermayeye ilişkin formdan oluşur. Söz konusu raporların ve formların 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 148 inci, 149 uncu ve mükerrer 257 nci maddeleri hükümleri uyarınca, bu Tebliğin ilgili bölümlerinde yer alan süre ve formatta hazırlanarak İdareye veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara ibraz edilmesi gerekmektedir.

İdare, gerekli gördüğü takdirde mükelleften düzenli olarak veya münferiden, ilave bilgi ve belge talebinde bulunabilir. İlgili bilgi ve belgelerin yabancı dilde yazılmış olmaları halinde, bunların Türkçe çevirilerinin de ibraz edilmesi zorunludur.

7.1- Belgelendirmeye İlişkin Tanımlar

a) Grup: Ortaklık ya da kontrol ilişkisi aracılığıyla bağlı olan ve yürürlükteki muhasebe ve finansal raporlama standartları uyarınca, konsolide finansal tablolar hazırlaması gereken ya da gruptaki herhangi bir işletmenin hisseleri borsada işlem görse idi, konsolide finansal tablolar hazırlaması gerekecek olan işletmelerin tümünü ifade eder.

b) Çok uluslu işletmeler grubu: Farklı ülkelerde mukim olan iki veya daha fazla işletmenin dahil olduğu grubu veya bir işletmenin başka bir ülkede işyeri veya daimi temsilcisi aracılığıyla faaliyette bulunmasından dolayı vergiye tabi olması nedeniyle oluşan grubu ifade eder.

c) İşletme: Çok uluslu işletmeler grubunun konsolide finansal tablolarına dahil edilmiş ayrı ticari birimini, işyeri veya daimi temsilcisini ifade etmekte olup çok uluslu işletmeler grubunun bağlı işletmelerini kapsar. Sadece büyüklük veya önem derecesi bakımından çok uluslu işletmeler grubunun konsolide finansal tablolarının dışında tutulmuş ayrı ticari birimler ve herhangi bir amaçla ayrı finansal tabloların hazırlandığı işyeri veya daimi temsilciler de işletme kapsamı içindedir.

ç) Raporlayan işletme: Çok uluslu işletmeler grubu adına, ülke bazlı raporu sunacak olan işletmeyi ifade eder. Nihai ana işletmesi Türkiye’de mukim olan çok uluslu işletmeler grubunda, ülke bazlı raporu İdareye nihai ana işletme sunar. Ancak, vekil işletme veya çok uluslu işletmeler grubunun Türkiye’de mukim işletmelerinden biri de raporlayan işletme olabilir.

d) Nihai ana işletme: Çok uluslu işletmeler grubunun, işletmenin mukim olduğu ülkede uygulanan muhasebe ve finansal raporlama standartları uyarınca, konsolide finansal tablolar hazırlaması gereken ya da hisseleri, mukim olduğu ülkede borsada işlem görse idi, konsolide finansal tablolar hazırlaması gerekecek olan hakim işletmesini ifade eder.

e) Vekil işletme: Çok uluslu işletmeler grubu tarafından nihai ana işletmeye yegâne vekil olarak tayin edilmiş ve ülke bazlı raporu çok uluslu işletmeler grubu adına sunacak olan işletmeyi ifade eder.

f) Yetkili makam anlaşması: Uluslararası bir anlaşmaya taraf olan ülkelerin yetkili makamları arasında olan ve taraf ülkeler arasında ülke bazlı raporun değişimini sağlayan anlaşmayı ifade eder.

g) Uluslararası anlaşma: 30/10/2017 tarihli ve 2017/10969 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile onaylanan ve ülkeler arasında vergi konularında bilgi değişimi için yasal yetki sağlayan “Vergi Konularında Karşılıklı İdari Yardımlaşma Sözleşmesi”ni, iki veya çok taraflı vergi anlaşmalarını ya da vergi konularında bilgi değişimi anlaşmalarını ifade eder.

ğ) Sistemik hata: Ülke bazlı raporun değişimine ilişkin anlaşmaya taraf olan diğer ülke idaresinin ülke bazlı raporun otomatik değişimini askıya almasını ya da kendi ülke vergi idaresine sunulan bir ülke bazlı raporu otomatik olarak İdareye sunmamasını ifade eder.

h) Konsolide grup geliri: Konsolide finansal tablolarda ayrı olarak yer alan tüm gelir, kazanç ve hasılat unsurlarının toplamını ifade eder.

7.2- Genel Rapor

Genel rapor, çok uluslu işletmeler grubuna bağlı ve bir önceki hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi ekinde yer alan bilançodaki aktif büyüklüğü ve gelir tablosundaki net satışlar tutarının her ikisi de 500 milyon TL ve üzerinde olan kurumlar vergisi mükellefleri tarafından hazırlanır.

Buna göre, bir hesap dönemi ile ilgili genel rapor hazırlanması için;

a) Çok uluslu işletmeler grubuna bağlı bir kurumlar vergisi mükellefi olması,

b) İlgili hesap döneminden bir önceki hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi ekinde yer alan bilançodaki aktif büyüklüğü ve gelir tablosundaki net satışlar tutarının her ikisinin de 500 milyon TL ve üzerinde olması gerekmektedir.

Genel raporun hazırlanması ile ilgili olarak;

a) Aktif büyüklük; bilançoda yer alan varlıklar toplamını,

b) Net satışlar; gelir tablosunda net satışlar satırındaki yıllık net satış hasılat tutarını (gelir tablosunda net satışlar tutarı yer almayan mükelleflerin, ana/esas faaliyetlerine ilişkin gelir tutarını “net satışlar” olarak dikkate almaları gerekmektedir.)

ifade eder.

Genel raporun, çok uluslu işletmeler grubuna bağlı kurumlar vergisi mükellefleri tarafından, ilgili hesap dönemini takip eden hesap döneminin sonuna kadar hazırlanması ve bu süre sona erdikten sonra istenmesi durumunda, İdareye veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara ibraz edilmesi gerekmektedir.

Çok uluslu işletmeler grubuna bağlı kurumlar vergisi mükellefi, yurt dışında bulunan bir grup işletmesi tarafından grup adına hazırlanmış bir genel raporu da, istenmesi durumunda İdareye veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara ibraz edebilir. Söz konusu raporun yabancı dilde hazırlanmış olması halinde Türkçe çevirisi de sunulur. Çok uluslu işletmeler grubuna bağlı Türkiye’de birden fazla kurumlar vergisi mükellefi olması durumunda, genel rapor diğerleri adına grup işletmelerinden biri tarafından hazırlanabilir. Bu durumda raporu hazırlayan işletme diğer hangi işletmeler adına bu raporu hazırladığını raporda açıkça belirtir.

İlk genel raporun, 2019 hesap dönemi için 31/12/2020 tarihine kadar hazırlanması ve bu tarihten sonra istenmesi durumunda, İdareye veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara ibraz edilmesi gerekmektedir. Özel hesap dönemine tabi olanlar ilk genel raporu, 1/1/2019’dan sonra başlayan hesap dönemi için hazırlar.

Genel rapor, çok uluslu işletmeler grubunun (Bu bölümle ilgili olarak, çok uluslu işletmeler grubu bundan sonra “grup” olarak adlandırılacaktır.) organizasyon yapısı, işletme faaliyetlerinin tanımı, sahip olduğu gayrimaddi hakları, grup içi finansal işlemleri ile grubun finansal ve vergisel durumunu içerecek şekilde beş ana kategoriden oluşur. Bu kategorilerin mahiyeti aşağıda açıklanmıştır:

a) Organizasyon yapısı

1) Grubun hukuki ve ortaklık yapısı ile faal olan işletmelerin coğrafi konumunu gösteren bilgiler şeması.

b) Grubun işletme faaliyetlerinin tanımı

1) İşletme kârını oluşturan temel unsurlar,

2) Grup cirosunun %5’inden fazlasına tekabül eden miktardaki ürün ve hizmetler ile grup tarafından sunulan en büyük beş ürün veya hizmete ilişkin tedarik zincirinin açıklanması,

3) Yukarıdaki ürün ve hizmetler açısından büyük coğrafi pazarlara ilişkin bilgiler,

4) Ar-Ge hizmetleri dışında grup üyeleri arasında düzenlenen önemli hizmet sözleşmelerini gösteren tablo ve kısa açıklamalar ile grup içi hizmetler için fiyat tespitine ve hizmet maliyetlerinin dağılımına ilişkin transfer fiyatlandırma politikası ve önemli hizmetleri sağlayan belli başlı lokasyonlar hakkında açıklamalar,

5) Gerçekleştirilen önemli işlevler, üstlenilen önemli riskler ve kullanılan önemli varlıklar temelinde, her bir grup işletmesi tarafından grup bünyesinde yaratılan değere yapılan katkıları açıklayan işlev analizi,

6) İlgili hesap dönemi içinde, işletmelerin önemli mahiyetteki yeniden yapılandırma, devir ve satış işlemlerinin açıklanması.

c) Grubun sahip olduğu gayrimaddi haklar

1) Gayrimaddi hakların geliştirilmesi, mülkiyeti ve kullanımına ilişkin grubun ayrıntılı stratejisi hakkında açıklamalar ile belli başlı Ar-Ge tesislerinin ve Ar-Ge yönetim merkezinin lokasyonuna ilişkin açıklamalar,

2) Transfer fiyatlandırması amaçları bakımından grubun sahip olduğu önemli gayrimaddi haklar ve bunların hangi grup üyesinin mülkiyetinde olduğunu gösteren liste,

3) Maliyet katkı anlaşmaları, temel araştırma hizmet sözleşmeleri ve lisans anlaşmaları dahil gayrimaddi haklarla ilgili ilişkili kişiler arasında yapılan sözleşmelerin listesi,

4) Ar-Ge ve gayrimaddi haklarla ilgili grubun transfer fiyatlandırması politikalarını açıklayan bilgiler,

5) Hesap dönemi içinde, ilişkili kişiler arasında gerçekleşen önemli gayrimaddi hak transferleri hakkında genel açıklamalar (ilgili işletmeleri, ülkeleri ve yapılan ödemeleri de içerecek şekilde).

ç) Grup içi finansal işlemler

1) İlişkisiz taraflarla yapılan önemli finansal anlaşmalar dahil, grubun nasıl finanse edildiğine ilişkin açıklamalar,

2) Grup adına merkezi finansman işlevi üstlenen grup üyelerine ilişkin tanımlamalar (bu işletmelerin etkin yönetim merkezinin yeri ve kurulduğu ülke bilgileri dahil),

3) İlişkili kişiler arasındaki finansman sözleşmelerine ilişkin grubun genel transfer fiyatlandırması politikaları hakkında genel açıklamalar.

d) Grubun finansal ve vergisel durumu

1) Hesap dönemi ile ilgili olarak finansal raporlama, yasal mevzuat, iç yönetim, vergi veya başka amaçlar nedeniyle hazırlanmış olan grubun konsolide finansal tabloları,

2) Grubun yürürlükte olan tek taraflı peşin fiyatlandırma anlaşmalarının ve diğer vergi idareleri tarafından verilen, gelirin ülkeler arasındaki dağılımına ilişkin özelgelerin listesi ile bunlara ilişkin özet bilgiler.

Çok uluslu işletmeler grubunun farklı iş kollarında faaliyet göstermesi ve genel raporun bu iş kolları itibarıyla düzenlenmesinin uygun olması halinde, genel rapor bu şekilde hazırlanabilir. Bu durumda, merkezi grup fonksiyonları ve iş kolları arasındaki işlemlerin rapora yansıtılmasında gereken özen gösterilmelidir.

7.3- Yıllık Transfer Fiyatlandırması Raporu

Yıllık transfer fiyatlandırması raporunun, Ek-4’te yer alan formata uygun şekilde, kurumlar vergisi beyannamesinin verilme süresine kadar hazırlanması ve bu süre sona erdikten sonra, istenmesi durumunda, İdareye veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara ibraz edilmesi zorunludur.

7.3.1- Kapsama Giren Mükellefler ve İşlemler

Mükellefler, aşağıda belirtilen işlemlere yönelik olarak “yıllık transfer fiyatlandırması raporu” hazırlar:

a) (Değişik ibare:RG-17/10/2024-32695)[1] İstanbul Defterdarlığı Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Müdürlüğüne kayıtlı mükelleflerin bir hesap dönemi içinde ilişkili kişilerle yaptığı yurt içi ve yurt dışı işlemler,

b) Diğer kurumlar vergisi mükelleflerinin bir hesap dönemi içinde ilişkili kişilerle yaptığı yurt dışı işlemler,

c) Serbest bölgelerde faaliyette bulunan kurumlar vergisi mükelleflerinin ilişkili kişilerle yaptığı yurt içi işlemler,

ç) Tüm kurumlar vergisi mükelleflerinin yurt dışı şubeleri ve serbest bölgelerde bulunan ilişkili kişilerle (serbest bölgedeki şubeleri dahil) yaptığı işlemler.

Kurumlar vergisi mükelleflerinin yurt dışında faaliyette bulunan şubelerinin veya serbest bölgede faaliyette bulunan şubelerinin ayrıca rapor hazırlamasına gerek bulunmamaktadır.

7.3.2- Kapsama Girmeyen Mükellefler ve İşlemler

Mükelleflerin aşağıda sayılan işlemler için yıllık transfer fiyatlandırması raporu hazırlama zorunluluğu bulunmamaktadır. Ancak mükelleflerin bu işlemlere ilişkin söz konusu raporda yer alması gereken bilgi ve belgeleri, istenmesi durumunda, İdareye veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara ibraz etmeleri gerekir.

a) (Değişik ibare:RG-17/10/2024-32695)1 İstanbul Defterdarlığı Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Müdürlüğüne kayıtlı mükellefler ile serbest bölgelerde faaliyette bulunan kurumlar vergisi mükellefleri dışındaki diğer kurumlar vergisi mükelleflerinin ilişkili kişilerle yaptıkları yurt içi işlemler,

b) Serbest bölgelerde faaliyette bulunan kurumlar vergisi mükelleflerinin ilişkili kişilerle yaptıkları yurt dışı işlemler,

c) Gelir vergisi mükelleflerinin ilişkili kişilerle yaptıkları yurt içi ve yurt dışı işlemler.

7.3.3- Yıllık Transfer Fiyatlandırması Raporunda Yer Alması Gereken Bilgi ve Belgeler

Yıllık transfer fiyatlandırması raporunda yer alması gereken bilgi ve belgeler aşağıdaki gibidir:

a) Mükellefin faaliyetlerinin tanımı, organizasyon yapısı (merkez, şube) ve ortakları, sermaye yapısı, içinde bulunduğu sektör, ekonomik ve hukuki geçmişi hakkında özet bilgiler, ilişkili kişilerin tanımı (vergi kimlik numaraları/T.C. kimlik numaraları, adresleri, telefon numaraları ve benzeri) ve bu kişiler arasındaki mülkiyet ilişkilerine ilişkin bilgiler,

b) Gerçekleştirilen işlevleri, üstlenilen riskleri ve kullanılan varlıkları içeren tüm bilgiler,

c) İşlem konusu yıla ilişkin ürün fiyat listelerine ilişkin genel bilgi (Ayrıntılı bilgi ve belgelerin yıllık transfer fiyatlandırması raporuna eklenmesi gerekli olmayıp istenmesi halinde ibraz edilmesi gerekmektedir.),

ç) İşlem konusu yıla ilişkin üretim maliyetlerine ilişkin genel bilgi (Ayrıntılı bilgi ve belgelerin yıllık transfer fiyatlandırması raporuna eklenmesi gerekli olmayıp istenmesi halinde ibraz edilmesi gerekmektedir.),

d) İşlem konusu yıl içinde ilişkili ve ilişkisiz kişilerle yapılan işlem kategorisi ile bu işlemlerin ülke bazında tutarı,

e) İşlem konusu yıl içinde ilişkili kişilerle yapılan tüm sözleşme örnekleri,

f) İlişkili kişilere ait özet mali tablolar,

g) İlişkili kişiler arasındaki işlemlere uygulanan şirket içi/grubun fiyatlandırma politikası,

ğ) İlişkili kişiler tarafından farklı muhasebe standartları ve yöntemleri kullanılıyor ise bunlara ilişkin bilgi,

h) Gayrimaddi hakların mülkiyetine ve alınan veya ödenen gayrimaddi hak bedellerine ilişkin bilgi,

ı) Kullanılan transfer fiyatlandırması yönteminin seçilme nedeni ve uygulanmasına ilişkin bilgi ve belgeler (iç ve/veya dış emsaller, karşılaştırılabilirlik analizi),

i) Emsallere uygun fiyat ya da kâr marjının saptanmasında kullanılan hesaplamalar ve yapılan varsayımlara ilişkin ayrıntılı bilgiler,

j) Belli bir emsal fiyat aralığı tespit edilmişse, bu aralığın tespitinde kullanılan yöntem,

k) Emsal fiyatın tespit edilmesi için gerekli diğer belgeler,

l) Emsal fiyatın tespit edilmesi için çok yıllı analizin yapılmış olması durumunda, bunun sebeplerine ilişkin bilgi,

m) Mevcut tek taraflı, iki taraflı veya çok taraflı peşin fiyatlandırma anlaşmalarının birer örneği,

n) Transfer fiyatlandırması yönteminin uygulanmasında kullanılan finansal bilgiler.

Yıllık transfer fiyatlandırması raporunu hazırlamak zorunda olan kurumlar vergisi mükelleflerinin düzenlenecek raporda, istihdam ilişkisi içinde bulunmaları nedeniyle ilişkili kişi sayılanlarla yaptığı işlemlere ilişkin bilgi ve belgelere yer vermelerine gerek bulunmamaktadır. Ancak söz konusu bilgi ve belgeler istenmesi durumunda İdareye veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara ibraz edilir.

Öte yandan, emsallere uygunluk ilkesi doğrultusunda tespit edilen fiyat veya bedellere ilişkin hesaplamalara ait kayıt, cetvel ve belgelerin ispat edici kağıtlar olarak saklanması zorunludur. Transfer fiyatlandırması yönteminin seçilme gerekçelerini açıklayan en önemli unsurlar bu hesaplamalar ve belgeler olduğundan, seçilen yöntem ve bu yöntemin uygulanmasına ilişkin bütün hesaplamalara ve işlemlere ait belgeler ayrıntılı olarak tutulmalı ve saklanmalıdır.

7.4- Ülke Bazlı Rapor

Raporlanan hesap döneminden bir önceki hesap döneminin konsolide finansal tablolarına göre toplam konsolide grup geliri, 750 milyon Avro ve üzerinde olan çok uluslu işletmeler grubunun Türkiye’de mukim nihai ana işletmesi veya vekil işletmesi, raporlanan hesap döneminden sonraki on ikinci ayın sonuna kadar ülke bazlı raporu hazırlar ve elektronik ortamda İdareye sunar. Konsolide finansal tabloların Avro dışında bir para biriminde düzenlenmesi halinde, 750 milyon Avro olan haddin hesaplanmasında, raporlanan hesap döneminden bir önceki hesap dönemi için Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası tarafından duyurulan döviz alış kurlarının yıllık ortalaması dikkate alınacaktır. Konsolide finansal tabloların hazırlanmasında farklı para biriminin kullanılması durumunda buna ilişkin açıklamalara da ülke bazlı raporda yer verilmelidir.

Bununla birlikte, nihai ana işletmenin veya vekil işletmenin Türkiye’de bulunmadığı durumlarda yukarıdaki haddin aşılması ve aşağıdaki koşullardan birinin gerçekleşmesi halinde Türkiye’de mukim işletme (çok uluslu işletme grubunun Türkiye’de birden fazla işletmesi bulunması durumunda diğerleri adına biri), ülke bazlı raporu elektronik ortamda İdareye sunar:

a) Nihai ana işletmenin veya vekil işletmenin mukim olduğu ülkede, ülke bazlı raporlamaya ilişkin zorunluluğun bulunmaması,

b) Nihai ana işletmenin veya vekil işletmenin mukim olduğu ülkede ülke bazlı raporlamaya ilişkin zorunluluk bulunması ve İdare ile nihai ana işletmenin veya vekil işletmenin mukim olduğu ülke idaresi arasında uluslararası bir anlaşmanın olması ancak ülke bazlı rapor bilgilerinin paylaşımına ilişkin yürürlükte olan bir yetkili makam anlaşmasının bulunmaması,

c) Nihai ana işletmenin veya vekil işletmenin mukim olduğu ülkede ülke bazlı raporlamaya ilişkin zorunluluk bulunması, İdare ile nihai ana işletmenin veya vekil işletmenin mukim olduğu ülke idaresi arasında uluslararası bir anlaşmanın ve ayrıca ülke bazlı raporların değişimine ilişkin yetkili makam anlaşmasının olması, ancak bilgi paylaşımında sistemik bir hata olması.

Nihai ana işletmenin veya vekil işletmenin Türkiye’de bulunmadığı ve nihai ana işletmenin veya vekil işletmenin bulunduğu ülkede ülke bazlı raporlamaya ilişkin eşiğin yerel para birimi cinsinden belirlendiği durumlarda, yukarıdaki haddin hesaplanmasında, 750 milyon Avro karşılığı yerel para birimi eşiği dikkate alınır.

Çok uluslu işletmeler grubunun nihai ana işletmesinin Türkiye’de bulunduğu durumda, ülke bazlı raporlama başka bir ülkede “vekil işletme” sıfatıyla veya yerel raporlama hükümlerine göre yapılmış olsa da Türkiye’deki nihai ana işletme tarafından hazırlanarak İdareye sunulur.

Ülke bazlı raporlama açısından konsolide finansal tablolar, nihai ana işletme ve bağlı işletmelerin varlıklarının, yükümlülüklerinin, gelirlerinin, giderlerinin ve nakit akışlarının tek bir ekonomik işletmeninki gibi sunulduğu çok uluslu işletmeler grubunun finansal tablolarını ifade eder. Bu çerçevede, Türkiye Finansal Raporlama Standartları, Büyük ve Orta Boy İşletmeler İçin Finansal Raporlama Standardı, Uluslararası Finansal Raporlama Standartları veya ilgili ülkede yürürlükte olan başka bir muhasebe ve finansal raporlama standardı uyarınca hazırlanan konsolide finansal tablolar ülke bazlı raporlama yükümlülüklerinin belirlenmesinde dikkate alınır.

Ülke bazlı rapor, raporlanan hesap döneminden sonraki on ikinci ayın sonuna kadar hazırlanır ve elektronik ortamda İdareye sunulur. İlk ülke bazlı raporun, 2019 hesap dönemi için, 31/12/2020 tarihine kadar elektronik ortamda İdareye sunulması gerekmektedir. Özel hesap dönemine tabi olunması durumunda, ilk ülke bazlı raporun, 1/1/2019’dan sonra başlayan hesap dönemi için hazırlanması ve ilgili özel hesap döneminin bitimini takip eden on ikinci ayın sonuna kadar elektronik ortamda İdareye sunulması gerekmektedir.

Ülke bazlı raporlamaya ilişkin herhangi bir muafiyet bulunmamakta olup, raporlanan hesap dönemi için belirlenen haddi aşan çok uluslu işletmeler grubu, ülke bazlı raporu hazırlamak ve elektronik ortamda İdareye sunmak zorundadır. Örneğin; 2019 hesap dönemi ile ilgili olarak, çok uluslu işletmeler grubunun konsolide grup geliri 2018 hesap dönemi için 750 milyon Avro’nun altında ise 2019 hesap dönemi için ülke bazlı rapor hazırlanmayacaktır. Ancak 2020 hesap dönemi ile ilgili olarak aynı çok uluslu işletmeler grubunun konsolide grup geliri 2019 hesap dönemi için 750 milyon Avro veya üzerinde olması durumunda 2020 hesap dönemi için ülke bazlı rapor hazırlanacak ve 2021 yılı sonuna kadar İdareye elektronik ortamda sunulacaktır.

Ülke bazlı rapor; 3 tablodan oluşur ve tablolar aşağıdaki bilgileri içerir:

a) Tablo 1- Gelirin, vergilerin ve işletme faaliyetlerinin ülke bazında dağılımı; çok uluslu işletmeler grubunun faaliyet gösterdiği her bir ülke ile ilgili gelir, vergi öncesi kâr/zarar, ödenen gelir/kurumlar vergisi, tahakkuk eden gelir/kurumlar vergisi, sermaye, geçmiş yıl kârları, çalışan sayısı ile nakit ve nakit benzeri dışındaki maddi varlıklar,

b) Tablo 2- Ülke bazında çok uluslu işletmeler grubuna dahil tüm işletmelerin listesi; çok uluslu işletmeler grubunun, ülke bazında, ilgili ülkede mukim her bir işletmesinin adı/unvanı, işletmenin kurulduğu ülke vergisel açıdan mukim olduğu ülkeden farklı ise bu ülkenin adı ve her bir işletmenin ana faaliyet konusu,

c) Tablo 3- İlave açıklamalar; tabloların doldurulması sırasında gerek görülen ilave açıklamalar.

(Değişik birinci cümle:RG-17/10/2024-32695)1 Kapsama giren çok uluslu işletmeler grubu üyeleri tarafından; nihai ana işletme veya vekil işletme olup olmadıkları ve grup adına hangi işletmenin raporlama yapacağı ile hesap dönemi hakkındaki bilgiler, her yıl, raporlanacak hesap döneminin bitimini takip eden altıncı ayın sonuna kadar Ek-5’deki içeriğe ve Dijital Vergi Dairesinde yer alan açıklamalara uygun şekilde “ülke bazlı raporlamaya ilişkin bildirim formu” doldurularak elektronik ortamda Dijital Vergi Dairesi üzerinden verilecektir. Raporlanan hesap döneminden bir önceki hesap dönemine ilişkin konsolide finansal tabloları, bu tarihler itibarıyla henüz oluşturulmamış çok uluslu işletmeler grubu, bu durumu İdareye bildirerek ek süre için başvuruda bulunabilir.

Kapsama giren mükelleflerin bağlı bulunduğu vergi dairesinden kullanıcı kodu, parola ve şifre almaları gerekmektedir. Kağıt ortamında (elden veya posta ile) bildirim formu kabul edilmeyecektir. Bildirim formunun elektronik ortamda verilmiş sayılabilmesi için sistem üzerinden onaylama işleminin yapılması şarttır. Onaylama işlemi en geç bildirimin verilmesi gereken sürenin son günü saat 23:59’a kadar tamamlanmalıdır.

Örnek 1:

Nihai ana işletme olarak Türkiye’de mukim (ABC) A.Ş.’nin 2018 hesap dönemi konsolide grup geliri 800 milyon Avro’dur. (Türkiye’de ülke bazlı raporlama için belirlenen had 750 milyon Avro’dur.) Buna göre, (ABC) A.Ş.’nin 2019 hesap dönemine ilişkin ülke bazlı raporlama yapması gerekmektedir. Bu durumda, (ABC) A.Ş. 2018 hesap dönemi konsolide grup gelirini dikkate alarak söz konusu bildirim formunu elektronik ortamda İdareye gönderecektir.

Örnek 2:

Nihai ana işletmesi Almanya’da mukim (DEF) A.Ş. 2012 yılı itibarıyla Türkiye’de faaliyet göstermektedir. 2018 hesap döneminde (DEF) A.Ş.’nin bağlı bulunduğu çok uluslu işletme grubunun konsolide grup geliri 740 milyon Avro’dur. (Almanya’da ülke bazlı raporlama için belirlenen had 750 milyon Avro’dur.) Bu durumda, (DEF) A.Ş.’nin 2020 yılı içinde İdareye bildirimde bulunmasına gerek bulunmamaktadır.

Örnek 3:

Nihai ana işletmesi Amerika Birleşik Devletleri’nde (Amerika) mukim (XYZ) A.Ş. 2010 yılı itibarıyla Türkiye’de faaliyet göstermektedir. 2018 hesap döneminde (XYZ) A.Ş.’nin bağlı bulunduğu çok uluslu işletme grubunun konsolide grup geliri 848 milyon Dolar’dır. (Amerika’da ülke bazlı raporlama için 750 milyon Avro karşılığı belirlenen had 850 milyon Dolar’dır.) Bu durumda, (XYZ) A.Ş.’nin 2020 yılı içinde İdareye bildirimde bulunmasına gerek bulunmamaktadır.

Örnek 4: (Ek:RG-17/10/2024-32695)1

Türkiye’de mukim (ABC) A.Ş.’nin raporlanacak hesap dönemi 1 Mayıs 2023 - 30 Nisan 2024 ve raporlanacak hesap döneminden bir önceki hesap dönemi olan 1 Mayıs 2022 - 30 Nisan 2023 özel hesap döneminde grubun konsolide geliri 800 milyon Avro’dur. (Türkiye’de ülke bazlı raporlama için belirlenen had 750 milyon Avro’dur.) Buna göre, nihai ana işletme olan (ABC) A.Ş.’nin ülke bazlı raporlamaya ilişkin bildirim formunu, raporlanacak hesap döneminin bitimini takip eden altıncı ayın sonuna kadar Dijital Vergi Dairesi üzerinden elektronik ortamda vermesi gerekmektedir. Ayrıca (ABC) A.Ş. tarafından 30 Nisan 2025 günü sonuna kadar ilgili döneme ilişkin ülke bazlı raporlamanın da yapılması gerekmektedir.

Çok uluslu işletme grubunun nihai ana işletmesinin Türkiye’de mukim bir işletme olması durumunda, bu bildirimin çok uluslu işletme grubu adına sadece nihai ana işletme tarafından yapılması gerekmektedir. Söz konusu bildirim, nihai ana işletmesi Türkiye’de mukim olmayan çok uluslu işletmeler grubu adına, Türkiye’de mukim grup üyelerinden biri tarafından yapılabilir.

Söz konusu bildirimde hata veya eksiklik bulunduğunun tespit edilmesi halinde, ülke bazlı raporlamaya ilişkin bildirim formunun verilme süresinin bitimini takip eden ayın sonuna kadar bildirim formu yeniden düzenlenerek gönderilmek suretiyle düzeltme yapılabilir. Ancak düzeltme bildirimi süresinden sonra verilmiş ise, Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca cezai işlem uygulanır.

Ülke bazlı rapora ilişkin olarak Ek-6’daki içeriğe uygun şekilde düzenlenen tablolar, Gelir İdaresi Başkanlığı Bilgi Transfer Sistemi (BTRANS) uygulamasında yer alan açıklamalar doğrultusunda doldurulur ve elektronik ortamda xml formatında gönderilir. Gönderim için Başkanlığımız www.gib.gov.tr internet adresinde yer alan BTRANS uygulaması kullanılır. Mükelleflerin, BTRANS ile veri gönderebilmeleri için öncelikle kullanıcı kodu, şifre ve parola almaları gerekmektedir. Bunun için Başkanlığımız Uygulama ve Veri Yönetimi Daire Başkanlığına ıslak imzalı bir dilekçe gönderilerek kullanıcı kodu, şifre ve parola talep edilir. Gönderilecek dilekçelerinde mükellefler ne amaçla veri gönderimi gerçekleştirmek istediklerini belirtmelidirler, bu şekilde verilecek kullanıcı koduna göre göndermek istedikleri veri formatına uygun tanımlamalar yapılacaktır.

Ülke bazlı rapor ile ilgili söz konusu bilgilere ilişkin veri format ve standardı Hazine ve Maliye Bakanlığınca (Gelir İdaresi Başkanlığı BTRANS aracılığıyla) duyurulacaktır. Bilgi verme formatında ve standartlarında yapılacak ekleme, çıkarma, zorunlu alan olarak belirleme gibi değişiklikler de ayrıca (Gelir İdaresi Başkanlığı BTRANS aracılığıyla) duyurulacaktır. BTRANS uygulamasında kullanılan formatların açıklamalı kılavuzları yer almaktadır. Veriler bu sistem üzerinden xml formatıyla İdareye iletilecektir. İletilen xml dosyalarının şema kontrolü BTRANS dosya yükleme sırasında yapılacak olup hatalı dosyalar reddedilecektir. Şema kontrolünden geçen ve daha sonra kullanıcı tarafından onaylanan dosyalar BTRANS’a başarılı bir şekilde yüklenmiş sayılacaktır. Raporlayan işletmenin, ilk veri iletim tarihinden önce BTRANS başvurularını tamamlaması gerekmektedir.

Ek-5 “ülke bazlı raporlamaya ilişkin bildirim formu” ve Ek-6 “ülke bazlı rapor”, mükellef tarafından bizzat gönderilebileceği gibi ilgili dönemde, aracılık ve sorumluluk sözleşmesi bulunan serbest muhasebeci mali müşavir veya gelir veya kurumlar vergisi beyannamesi tasdik sözleşmesi (tam tasdik sözleşmesi) bulunan yeminli mali müşavirleri aracılığıyla da gönderilebilir.

Nihai ana işletmesi Türkiye’de bulunan çok uluslu işletmeler grubu adına hazırlanan ülke bazlı rapor, Türkiye’nin taraf olduğu ikili ve/veya çok taraflı uluslararası anlaşmalar çerçevesinde karşılıklı olarak diğer ülke vergi idareleri ile paylaşılabilir. Karşılıklı bilgi paylaşımı yapılan ülkelerin listesi, İdare tarafından ilan edilir.

Transfer fiyatlandırması risk değerlendirmesi ile matrah aşındırılması ve kâr aktarımına ilişkin diğer risklerin değerlendirilmesi veya ekonomik ve istatistiksel analiz amaçlarıyla kullanılabilen ülke bazlı rapor bilgileri doğrudan matrah takdiri için tek bir sebep olarak kullanılmaz.

İdare tarafından alınan bu raporun içerdiği bilgiler, Vergi Usul Kanununun 5 inci maddesi ve ilgili uluslararası anlaşmaların gizlilik hükümlerine tâbi olduğu gibi paylaşılan bilgiler de ilgili uluslararası anlaşmaların gizlilik hükümlerine tâbidir.

7.5- Transfer Fiyatlandırması, Kontrol Edilen Yabancı Kurum ve Örtülü Sermayeye İlişkin Form

Kurumlar vergisi mükelleflerinin, ilişkili kişilerle bir hesap dönemi içinde yaptıkları mal veya hizmet alım ya da satım işlemleri ile ilgili olarak Ek-3’te yer alan “transfer fiyatlandırması, kontrol edilen yabancı kurum ve örtülü sermayeye ilişkin form”u doldurmaları ve kurumlar vergisi beyannamesi ekinde, bağlı bulunulan vergi dairesine göndermeleri gerekmektedir.

Formun doldurulmasında, her bir ilişkili kişi bazında yıllık toplam net tutarı 30.000 TL’nin altında olan mal veya hizmet alım ya da satım işlem bilgileri ile söz konusu ilişkili kişi bilgilerine yer verilmesine gerek bulunmamaktadır.

8- Ceza Uygulaması (Başlığı ile Birlikte Değişik:RG-1/9/2020-31231)

8.1- Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımında Ceza Uygulaması

Teşebbüs sahibi ve kurumların, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunarak tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı yapmaları durumunda Vergi Usul Kanununun ilgili ceza hükümleri tatbik olunur.

Bu Tebliğ ile İdareye ibraz etme zorunluluğu getirilen rapor, bildirim ve diğer bilgi ve belgeleri bu Tebliğde belirlenen süreler içinde vermeyen, eksik veya yanıltıcı bilgi verenler hakkında Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca cezai işlem uygulanacaktır.

8.2- Belgelendirme ve Ceza İndirimi

Transfer fiyatlandırmasına ilişkin belgelendirme yükümlülüklerinin tam ve zamanında yerine getirilmiş olması kaydıyla, örtülü olarak dağıtılan kazanç nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmemiş veya eksik tahakkuk ettirilmiş vergiler için vergi ziyaı cezası %50 indirimli olarak uygulanır.

Transfer fiyatlandırmasına ilişkin belgelendirme yükümlülüğü ve bu yükümlülüğün tam ve zamanında yerine getirilmesinden kastedilen; bu Tebliğde yer alan belgelendirme yükümlülüklerinin tam, zamanında ve belirlenen usule uygun olarak yerine getirilmesidir. Belgelendirmeye ilişkin esası etkilemeyen hata ve eksiklikler ceza indirimi uygulamasına engel teşkil etmez. Belgelendirme yükümlülüklerinin tam ve zamanında yerine getirilmediğinin İdare veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar tarafından tespit edilmesi durumunda, mükellefler ceza indiriminden yararlanamaz.

Belgelendirme yükümlülüklerinin zamanında yerine getirilmesi; belgelendirmeye ilişkin süre tayin edilmişse belgelendirmenin bu süre içinde, süre tayin edilmemişse İdare ya da vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar tarafından belirlenen süreler içinde ibraz edilmesini ifade etmektedir.

Vergi Usul Kanununun 359 uncu maddesinde yazılı fiillerle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi halinde indirimli ceza uygulamasından yararlanılması mümkün değildir.

9- Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımında Düzeltme İşlemleri

Tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazanç, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarının uygulamasında, 13 üncü maddede belirtilen şartların gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılacaktır.

Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazancın kâr payı sayılması ile mükellefler bu kâr payına ilişkin olarak istisna hükümlerinden yararlanacağından, "karşı taraf düzeltmesi" bu şekilde, işleme taraf olanlar arasında gerçekleşmiş olacaktır. Dolayısıyla, dağıtılmış kâr payının net kâr payı tutarı olarak kabul edilmesi ve brüte tamamlanması sonucu bulunan tutar üzerinden ortakların hukuki niteliğine göre belirlenen oranlarda vergi kesintisi yapılacaktır.

Daha önce yapılan vergilendirme işlemleri, taraf olan mükellefler nezdinde buna göre düzeltilecektir. Ancak, bu düzeltmenin yapılabilmesi için örtülü kazanç dağıtan kurum adına tarh edilen vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması gerekmektedir. Örtülü kazanç dağıtılan kurum nezdinde yapılacak düzeltmede dikkate alınacak tutar, kesinleşen ve ödenen tutar olacaktır.

9.1- Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtan kurum tarafından yapılacak düzeltme işlemleri

Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı şartlarının gerçekleşmesi halinde, örtülü kazanç dağıtan kurum tarafından işlemin yapıldığı geçici vergi döneminde hesaben gerekli düzeltme işlemleri yapılabilecektir. Örtülü kazanç dağıtılan tarafından da aynı dönem içinde düzeltme yapılabilmesi mümkündür.

Düzeltmenin geçici vergi döneminden sonra yapılması halinde, örtülü kazanç dağıtan kurum tarafından verilen düzeltme beyannamesi ile tahakkuk eden vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması şartıyla, örtülü kazanç dağıtılan tarafından da (bir sonraki geçici vergi döneminde) düzeltme yapılabilecektir.

Hesap dönemi kapandıktan sonra transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı yapan kurumun düzeltme talebi, vergi dairesince Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca değerlendirilip sonuçlandırılacaktır. Bu düzeltme sonucu tarh edilen vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması halinde, karşı tarafta da gerekli düzeltme işleminin kendiliğinden yapılması mümkün olacaktır.

Verginin kesinleşmesi; dava açma süresi içinde dava açılmaması, yargı mercilerince nihai kararın verilmiş olması veya uzlaşmanın vaki olması gibi haller nedeniyle verginin kesinleşmesi ve itiraz edilmeyecek duruma gelmesidir.

Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtan kurumun, zamanaşımı süresi içinde düzeltme talebinde bulunmuş olması halinde, düzeltme sonucu tarh edilen verginin kesinleşip ödenmesi şartıyla karşı tarafta da süreye bakılmaksızın gerekli düzeltme işlemi yapılacaktır.

9.2- Örtülü Kazanç Dağıtılan Kişinin Tam Mükellef Kurum Olması

Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazanç tutarı kâr payı geliri olarak dikkate alınacak olup, şartların varlığı halinde iştirak kazançları istisnasından yararlanılacak ve düzeltme işlemi gerçekleşecektir.

Yukarıda yer alan bölümde de açıklandığı üzere, düzeltme yapılabilmesi için ilgili tutarın örtülü kazanç dağıtan mükellef tarafından ödenmesi gerekmektedir. Bu tutar ödendikten sonra, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtılan mükellefin bu düzeltmeleri ilgili dönem beyannameleri üzerinde yapması gerekmektedir.

9.3- Örtülü Kazanç Dağıtılan Kişinin Dar Mükellef Kurum, Gerçek Kişi, Vergiye Tabi Olmayan veya Vergiden Muaf Olan Herhangi Bir Kişi Olması

Örtülü kazanç dağıtılan kişinin dar mükellef kurum, gerçek kişi, vergiye tabi olmayan veya vergiden muaf herhangi bir kişi olması durumunda, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazanç tutarı, örtülü kazanç dağıtılan nezdinde, 13 üncü maddede belirtilen şartların gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı olarak kabul edilecektir. Bu şekilde dağıtılmış kâr payı net kâr payı tutarı olarak kabul edilecek ve brüte tamamlanması sonucu bulunan tutar üzerinden vergi kesintisine tabi tutulacaktır.

Örnek :

(A) Kurumunun ortağı (B)’ye emsallere uygun fiyatı 120.000 YTL olan bir malı 70.000 YTL’ye satması halinde yapılacak işlemler aşağıdaki gibidir:

(A) Kurumu tam mükellef ise:

50.000 YTL transfer fiyatlandırması yoluyla (B) Kurumuna aktarıldığından, söz konusu tutar kanunen kabul edilmeyen gider kabul edilmek suretiyle, (A) Kurumunun dönem kazancına eklenerek kurumlar vergisi yönünden tarhiyat yapılacaktır.

Örtülü kazanç dağıtımı yapılan (B) nezdinde düzeltmenin yapılabilmesi için örtülü kazanç dağıtan kurum (A) adına tarh edilen vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması gerekmektedir.

(B) Kurumu ise 120.000 YTL tutarındaki malı 70.000 YTL’ye satın almıştır. 50.000 YTL tutarındaki fark bu kurum için kâr payı niteliğindedir.

Bu çerçevede;

Örtülü kazanç dağıtımı yapılan (B) tam mükellef kurum ise dağıtılan örtülü kazanç Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (a) bendine göre, iştirak kazancı istisnası kapsamında değerlendirilecek olup, düzeltme beyanname üzerinde yapılacaktır.

Örtülü kazanç dağıtımı yapılan (B), Türkiye’de işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla kâr payı elde edenler hariç olmak üzere dar mükellef kurum veya kurumlar vergisinden muaf olan dar mükellef ise dağıtılan örtülü kazanç tutarı, örtülü kazanç dağıtılan nezdinde dağıtılmış net kâr payı olarak kabul edilecek ve bu miktar brüte tamamlanarak Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 30 uncu maddesinin üçüncü fıkrasına göre vergi kesintisine tabi tutulacaktır.

Brüt Tutar[2]: 50.000 ´ 100 = 58.824

100 - 15

Kâr Payı Tevkifatı: 58.824 ´ % 15= 8.824 YTL

Örtülü kazanç dağıtımı yapılan (B) kurumlar vergisinden muaf bir kurum ise dağıtılan örtülü kazanç tutarı, örtülü kazanç dağıtılan nezdinde dağıtılmış net kâr payı olarak kabul edilecek ve bu miktar brüte tamamlanarak Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15 inci maddesinin ikinci fıkrasına göre vergi kesintisine tabi tutulacaktır.

Örtülü kazanç dağıtımı yapılan (B) tam veya dar mükellef gerçek kişi ise dağıtılan örtülü kazanç tutarı, örtülü kazanç dağıtılan nezdinde dağıtılmış net kâr payı olarak kabul edilecek ve bu miktar brüte tamamlanarak Gelir Vergisi Kanunu’nun 94 üncü maddesinin 6/b bendine göre vergi kesintisine tabi tutulacaktır.

(A) Kurumu dar mükellef ise:

(A) Kurumu tarafından, yurt dışında bulunan ana merkeze aktarılan örtülü kazanç tutarı, örtülü kazanç dağıtılan nezdinde net kâr payı olarak kabul edilecek ve bu miktar brüte tamamlanarak Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 30 uncu maddesinin altıncı fıkrasına göre vergi kesintisine tabi tutulacaktır.

Öte yandan, yurt dışı işlemlerle ilgili olarak yapılacak ikincil düzeltme işlemlerinin, vergi anlaşmaları çerçevesinde ve söz konusu anlaşmanın imkan verdiği ölçüde yapılabileceği tabiidir.

10- Gayri Maddi Haklar

10.1- Gayri Maddi Hakların Tanımı

Gayri maddi haklar, sinema filmleri, radyo-televizyon yayınlarında kullanılan filmler ve bantlar dahil olmak üzere edebi, artistik, bilimsel her nevi telif hakkının veya her nevi patentin, alameti farikanın, desen veya modelin, planın, gizli formül veya üretim yönteminin veya sınai, ticari, bilimsel tecrübeye dayalı bilgi birikiminin kullanma imtiyazı, kullanma hakkı veya satışı ile sınai, ticari, bilimsel teçhizatın kullanma imtiyazı veya kullanma hakkını ifade etmektedir. Başka bir ifadeyle, gayri maddi haklar patent, ticari marka, ticari unvan, tasarım ya da model gibi sınaî varlıkların kullanım hakkı ile edebi, sanatsal eserlerin mülkiyet hakları ile ticari bilgi birikimi (know how) ve ticari sırlar gibi fikri hakları kapsamaktadır.

Gayri maddi haklar özellikleri nedeniyle ticari gayri maddi haklar ve pazarlama amaçlı gayri maddi haklar olmak üzere iki grup altında değerlendirilmektedir. Ticari gayri maddi haklar bir malın üretiminde ya da bir hizmetin sağlanmasında kullanılan patentler, know-how, dizaynlar ve modeller ile müşterilere transfer edilen ya da ticari faaliyetin işletiminde kullanılan (bilgisayar yazılım programları gibi) ticari varlık niteliğine sahip gayri maddi hakları ifade etmektedir.

Pazarlama amaçlı gayri maddi haklar ise, bir ürün ya da hizmetin ticari amaçlı olarak kullanımına yardımcı olan ticari markalar ve ticari unvanlar, müşteri listeleri, dağıtım kanalları ile ilgili ürün açısından önemli bir promosyon değerine sahip nevi şahsına münhasır isimler, semboller ya da resimler gibi gayri maddi hakları ifade etmektedir.

10.2- Gayri Maddi Haklarda Emsallere Uygunluk İlkesi

İlişkili kişilerin kendi aralarında gerçekleştirdikleri ve gayri maddi hakların da dahil olduğu mal veya hizmet alım ya da satım işlemlerinde bedel, emsallere uygunluk ilkesine göre tespit edilecektir.

Gayri maddi haklara ilişkin emsallere uygun bedelin belirlenmesinde öncelikle gayri maddi hakkı devreden ile devralan taraf ayrı ayrı değerlendirilmelidir. Gayri maddi hakka ilişkin emsallere uygun bedel devreden yönünden; karşılaştırılabilir nitelikteki kontrol dışı bir işlemde, gayri maddi hakkın sahibinin söz konusu hakkı başkasına devretmeyi kabul edebileceği bedel olmalıdır. Devralan yönünden emsallere uygun bedel, karşılaştırılabilir ilişkisiz bir kurumun faaliyetlerinde kullanmayı düşündüğü gayri maddi hak için ödemeyi kabul ettiği tutarı ifade etmelidir.

Gayri maddi hakların devri, bir gayri maddi varlığın doğrudan satışına ilişkin olabileceği gibi, imzalanan bir lisans anlaşması sonucunda gayri maddi varlığa ilişkin hakkın karşılığında bir royalti (gayri maddi hak bedeli) ödemesi biçiminde de gerçekleşebilir.

10.3- Gayri Maddi Haklarda Emsallere Uygun Bedelin Tespitinde Kullanılabilecek Yöntemler

İlişkili kişiler arasında gerçekleştirilen işlemlerde gayri maddi hakların yer alması halinde, emsallere uygunluk ilkesinin uygulanabilmesi için kontrol altındaki işlemler ile kontrol dışı işlemler arasında karşılaştırılabilirlik analizinin yapılması gerekmektedir. Daha sonra gayri maddi hakkın alım ya da satım işleminde kullanılacak en uygun transfer fiyatlandırması yöntemi belirlenecektir.

Bir gayri maddi hakkın satışı ya da lisanslanması işlemlerine yönelik olarak emsallere uygun bedel tespit edilirken karşılaştırılabilir fiyat yöntemi kullanılabilir. Bu yönteme göre, aynı gayri maddi hakkın sahibi, benzer bir gayri maddi hakkın karşılaştırılabilir şartlarda ilişkisiz kuruluşlara hangi fiyattan transfer edildiğini veya lisans hakkının verildiğini belirleyebiliyorsa, bu fiyat ya da bedel emsallere uygun fiyat/bedel olarak kullanılabilecektir.

Gayri maddi haklar içeren ürünlerin satışında da karşılaştırılabilir fiyat yöntemi uygulanabilecektir. Gayri maddi hakların (örneğin bir ticari markanın) pazarlanması söz konusu olduğunda, uygulanacak olan karşılaştırılabilirlik analizinde, müşteri tarafından kabul edilebilirlik, coğrafi önem, pazar payı, satış hacmi ve ilgili diğer unsurların dikkate alınması gerekir. Ticari gayri maddi haklar söz konusu olduğunda ise karşılaştırılabilirlik analizinde ayrıca ilgili gayri maddi haklar (koruma altındaki patent ya da diğer tür münhasırlık içeren gayri maddi haklar) ve Ar-Ge işlevlerinin taşıdıkları önemin de dikkate alınması gerekmektedir.

Ancak karşılaştırılabilir kontrol dışı işlemlerin bulunamadığı yüksek düzeyde değerli gayri maddi hakların yer aldığı işlemlerde, emsallere uygun bedelin tespitinde karşılaştırılabilir fiyat yönteminin dışındaki diğer yöntemlerin kullanılabilmesi mümkündür.

Örnek :

Türkiye’de yerleşik (B) iştiraki ile yurtdışında mukim ve markanın lisans hakkına sahip otomotiv firması olan (A) firması arasında bir lisans sözleşmesi imzalanmıştır. (A) firmasına lisans (telif hakkı) bedeli olarak Türkiye’deki net satışların % 6’sı kadar yıllık ödeme yapılmaktadır. Otomotiv piyasasında faaliyet gösteren (C), (D) ve (E) şirketlerinin incelenmesinden, bu firmaların da yurtdışında yerleşik lisans sahibi ana firmalarına % 3 - % 5 arasında net satışlara oranlı lisans hakkı bedeli ödediği tespit edilmiştir. Bu durumda (B) firmasının yapmakta olduğu ödemeler ile piyasada mevcut lisans hakkı ödemeleri karşılaştırılmalı ve karşılaştırma sonucunda ortaya çıkan farklılıklar var ise bunlar düzeltilmelidir. Dolayısıyla, lisansın kullanım dönemi, coğrafi olarak kullanım alanı ve ödeme vadeleri ile kullanım koşulları benzer ya da mevcut farklılıklar düzeltilebiliyor ise (A) firmasına yapılan ödemeler ile ilgili olarak (C), (D) ve (E) şirketlerinin işlemleri (dış emsal) kullanılabilecektir.

Öte yandan, gayri maddi hakların patent, ticari markalar, ticari sırlar ve know-how da dahil olmak üzere bir bütün halinde değerlendirilmelerinin gerektiği durumlarda, gerçekleştirilen işlemin emsallere uygunluğunu doğrulayabilmek için bütünü oluşturan parçaların ayrı ayrı ele alınması gerekmektedir.

11- Grup İçi Hizmetler

11.1- Grup İçi Hizmetlerin Tanımı ve Kapsamı

Grup içi hizmet, ilişkili şirketler arasında gerçekleşen, genellikle ana şirketin bağlı şirketlerine veya aynı gruba bağlı şirketlerden birinin diğerlerine verdiği hizmetleri ifade etmektedir. Bu hizmetler tüm grup için yönetim, koordinasyon ve kontrol işlevlerinin sağlanmasını da içermekte olup, bu tür hizmetleri sağlamanın maliyeti, ana şirket, bu amaç için görevlendirilen bir grup üyesi veya diğer bir grup üyesi (grup hizmet merkezi) tarafından üstlenilebilmektedir.

Grup içi hizmetlerle ilgili olarak;

- Hizmetin fiilen sağlanıp sağlanmadığı,

- Hizmeti alan şirket/şirketlerin söz konusu hizmete ihtiyacı olup olmadığı,

- Hizmetin alınmış olması halinde hizmet bedelinin emsallere uygunluk ilkesine uygun olup olmadığının belirlenmesi gerekmektedir.

11.2- Grup İçi Hizmetlerin Fiilen Sağlanıp Sağlanmadığının Tespiti

Emsallere uygunluk ilkesi gereği grup içi hizmetin verilip verilmediğinin belirlenmesinde, hizmeti alan grup üyesinin ticari pozisyonunu güçlendirecek ticari veya ekonomik bir değer sağlayıp sağlamadığı dikkate alınmalıdır.

İlişkili bir şirketin ana şirketten veya aynı grubun üyesi olan diğer bir şirketten ihtiyacı olmayan bir hizmeti alması ya da bir hizmetin grup üyesine, sadece grup üyesi olması nedeniyle verilmesi durumunda, söz konusu şirketin grup içi hizmet elde ettiğinin kabulü mümkün bulunmamaktadır.

Grup içi hizmetlerin, grubun bir veya daha fazla sayıdaki üyesi tarafından tanımlanan bir ihtiyacı karşılamak üzere grubun bir üyesi tarafından sağlandığı durumda, hizmetin fiilen sağlanıp sağlanmadığının belirlenebilmesi kolaylıkla mümkün bulunmaktadır. Örneğin, ilişkili bir kurumun aynı grubun üyesi olan diğer bir kurumun gerçekleştirdiği imalat faaliyetlerinde kullanılan makine ve teçhizatın onarımını üstlenmesi durumu grup içi hizmet olarak kabul edilebilecek olup, söz konusu hizmetin fiilen sağlanıp sağlanmadığının tespiti mümkün bulunmaktadır.

Öte yandan, grup içi şirket tarafından sağlandığı belirtilen hizmetler karşılığı ilişkili kişilere ödeme yapılmış olması ve/veya yapılan ödemenin “yönetim gideri” olarak tanımlanmış olması söz konusu hizmetlerin fiilen sağlandığını göstermeyecektir.

11.3- Grup İçi Hizmetlerde Emsallere Uygun Bedelin Belirlenmesi

Grup içi hizmetlerin fiilen sağlanıp sağlanmadığının yanısıra hizmet bedelinin hem hizmeti alan hem de hizmeti sağlayan bakımından ayrı ayrı ele alınarak emsallere uygunluğunun değerlendirilmesi gerekmektedir.

Grup içi şirketlerden birine ya da bir kaçına verilen hizmetlerde emsallere uygun bedelin tespiti bu Tebliğde belirtilen yöntemler çerçevesinde gerçekleştirilecektir. Dolayısıyla, grup içi hizmetlerde hizmet bedelinin emsallere uygun bedel olması gerekmektedir.

(Ek paragraf:RG-1/9/2020-31231) Öte yandan, sağlanan grup içi hizmet nedeniyle yapılan ödemeler, alınan hizmetin mahiyetine göre, iç mevzuat hükümleri ve ilgili çifte vergilendirmeyi önleme anlaşma hükümleri de dikkate alınmak suretiyle vergilendirilir. Örneğin, (A) ülkesinde mukim (AB) şirketi tarafından satın alınan bir gayrimaddi hakka ilişkin kullanım hakkının grup şirketlerine masraf paylaşımı kanalıyla dağıtıldığı, Türkiye’de mukim grup şirketi (B)’nin de, faaliyetleri kapsamında bu hizmetten faydalandığı ve (B) şirketi tarafından söz konusu gayrimaddi hakkın kullanımı karşılığında grup içi hizmet ödemesi yapıldığı anlaşılmıştır. Bu durumda, yurt dışındaki ilişkili kişiye yapılan ödeme, gayrimaddi hak ödemesi olarak kabul edilir ve ilgili çifte vergilendirmeyi önleme anlaşma hükümleri dikkate alınarak iç mevzuat hükümleri uyarınca vergilendirilir.

11.4- Grup İçi Hizmetlerde Emsallere Uygun Bedelin Tespitinde Kullanılabilecek Yöntemler

Grup içi hizmetlerde emsallere uygun bedelin belirlenmesinde kullanılacak yöntemlerin, bu Tebliğin ilgili bölümlerine göre tespit edileceği tabiidir. Ancak, grup içi hizmetlerin fiyatlandırılmasında “Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemi veya Maliyet Artı Yöntemi”nin uygulanması diğer yöntemlere tercih edilebilir.

Karşılaştırılabilir fiyat yöntemi, hizmeti alan tarafın faaliyet gösterdiği piyasadaki ilişkisiz kuruluşlar arasında karşılaştırılabilir nitelikteki bir hizmetin bulunduğu durumlarda uygulanabilecektir. Örneğin, muhasebe, hukuk, ya da bilgisayar alanında sağlanan hizmetlerde bu yöntem kullanılabilecektir. Ancak, karşılaştırılabilir bir fiyatın bulunamadığı durumlarda “Maliyet Artı Yöntemi”nin kullanılması uygun olacaktır. Bu yöntemin uygulanmasında, kontrol altındaki ve kontrol dışı işlemler arasındaki maliyet bazının aynı olması gerekmektedir. Örneğin, kontrol altındaki işlemde genel giderlerin doğrudan giderlere olan oranının, karşılaştırılabilir işlemlere kıyasla daha yüksek olması durumunda; o işlemde elde edilen kâr marjını, ilişkili kuruluşun maliyet bazı üzerinde düzeltme yapmadan uygulamak bu tür işlemlerde uygun olmayacaktır.

Öte yandan, karşılaştırılabilir fiyat yönteminin veya maliyet artı yönteminin uygulanmasının mümkün olmadığı durumlarda, emsallere uygun bedelin doğru bir biçimde belirlenebilmesini sağlamak üzere, bu Tebliğde belirtilen diğer yöntemlerin kullanılması da mümkün bulunmaktadır.

Yöntemlerin kullanılması aşamasında grubun üyeleri arasında bir işlev analizi yapılması gerektiği tabiidir.

Örnek 1 :

(ABCD) şirketler grubudur. (A) şirketi Almanya’da bulunan ve (ABCD) grubuna insan kaynaklarının yönetimine ilişkin hizmetler sunan bir şirkettir. (A) şirketinin sunduğu hizmetin maliyeti 33.000 YTL’dir. (B) ve (C) şirketleri Almanya’da, (D) şirketi ise Türkiye’de faaliyet göstermektedir.

(A) şirketinin söz konusu hizmete ilişkin faydaları kesin olarak ölçemediği varsayımı altında, ortaklaşa kullanılan bu hizmet maliyeti uygun bir dağıtım anahtarı kullanmak suretiyle paylaştırılacaktır. Örneğimizde uygun dağıtım anahtarının şirketlerde çalışan kişi sayısı olduğu varsayılmıştır. Söz konusu şirketlerde çalışan kişi sayıları toplamı aşağıdaki gibidir:

(B) şirketi

|

600 kişi

(C) şirketi

|

250 kişi

(D) şirketi

|

250 kişi

(A) şirketinin yukarıdaki dağıtım anahtarını esas alarak 33.000 YTL’lik toplam gideri dağıtması halinde aşağıdaki sonuçlar elde edilir:

|

Kişi Sayısı

|

Gider Payı (YTL)

(B) şirketi

|

|

18.000

(C) şirketi

|

|

7.500

(D) şirketi

|

|

7.500

TOPLAM

|

1.100

|

33.000

Tablodan da görüleceği üzere, Türkiye’de faaliyette bulunan (D) şirketi için gider payı 7.500 YTL’dir. Ancak, karşılaştırılabilir fiyat yönteminin kullanılması sonucu söz konusu hizmetin emsallere uygun bedelinin 6.000 YTL olduğu tespit edilmiştir. Bu durumda, (D) şirketinin gider payı 6.000 YTL olarak dikkate alınacaktır.

Örnek 2 :

Merkezi İstanbul’da bulunan (A) Holding Şirketinin Türkiye’de 3 bağlı şirketi bulunmaktadır. Grup şirketlerinden Ankara’da bulunan (AA) şirketi ve Afyon’da bulunan (AB) şirketi çimento üretimi ve pazarlaması alanında faaliyette bulunmaktadır. İstanbul’da bulunan (AC) şirketi ise bankacılık alanında faaliyet göstermektedir.

(A) şirketi aynı grubun üyesi olan (AA) ve (AB) şirketlerinin imalat faaliyetlerinde kullandığı makine ve teçhizatın onarımına ilişkin hizmetler sunmaktadır. Söz konusu hizmetin maliyeti 15.000 YTL olarak belirlenmiştir. (A) şirketi söz konusu hizmete ilişkin faydaları kesin olarak ölçemediği varsayımı altında, bu hizmet maliyetini uygun bir dağıtım anahtarı kullanmak suretiyle paylaştırmıştır. Dolayısıyla, uygun bir dağıtım anahtarı kullanmak suretiyle yapılan gider dağılımının aşağıdaki gibi olduğu varsayılmaktadır.

|

Gider Payı (YTL)

(AA) şirketi

|

7.250

(AB) şirketi

|

7.750

TOPLAM

|

15.000

Söz konusu şirketin aynı grubun üyesi olan (AA) ve (AB) şirketlerinin imalat faaliyetlerinde kullandığı makine ve teçhizatın onarımına ilişkin hizmet maliyeti üzerinden % 4 brüt kâr elde etmek suretiyle hizmetin maliyeti aşağıdaki gibi yeniden belirlenmiştir.

(AA) Şirketi = 7.250 x 1,04 = 7.540 YTL

(AB) Şirketi = 7.750 x 1,04 = 8.060 YTL

TOPLAM 15.600 YTL

Ancak yapılan karşılaştırılabilirlik analizi sonucu, ilişkisiz (B) ve (C) şirketlerinin aynı hizmeti ilişkili olmayan şirketlere % 2 brüt kâr marjıyla verdiği tespit edilmiştir. Dolayısıyla, yeniden tespit edilen emsallere uygun bedeller aşağıdaki gibi olacaktır:

(AA) Şirketi = 7.250 x 1,02 = 7.395 YTL

(AB) Şirketi = 7.750 x 1,02 = 7.905 YTL

TOPLAM 15.300 YTL

Örnek 3 :

Türkiye’de faaliyette bulunan (B) şirketi limanlara gelen gemilere yükleme yapan bir şirket olup, (X) ülkesinde faaliyette bulunan ilişkisiz (C) şirketine konteyner başına 100 €’ya hizmet vermektedir. (B) şirketi yine aynı ülkede bulunan grup şirketlerinden (D)’ye de aynı hizmeti vermektedir.

Yapılan karşılaştırılabilirlik analizi sonucu, ilişkisiz (C) şirketine ve ilişkili (D) şirketine verilen hizmetler arasında bir fark bulunmaması ya da var olan farklılıkların düzeltilebilmesi şartıyla, (B) şirketinin ilişkili (D) şirketine verdiği hizmetin bedelinin 100 € olarak tespit edilmesi gerekmektedir.

Örnek 4 :

(X) Grubu, ekonomik nedenlerden dolayı faaliyetlerini merkezileştirme konusunda aldığı karar çerçevesinde borçlarını faktoring yoluyla devretmektedir. Kur risklerini ve borçlanma risklerini sınırlandırmak ve idari masrafları minimuma indirebilmek amacıyla faaliyetlerini bir merkezde toplamıştır. Ayrıca, bu sorumluluğu üstlenen ve borçlanma işlemlerini yerine getiren bir “faktoring merkezi” kurmuştur. Bu şekilde, faktoring merkezinden bir grup içi hizmet sağlamaktadır ve söz konusu hizmet karşılığında bu merkeze emsallere uygun bedel üzerinden ödeme yapılması gerekmektedir.

Örnek 5 :

(A) şirketi, kendisinin de bağlı olduğu grubun üyelerinden (C), (D) ve (E) şirketleri adına sözleşme bazında grup içi hizmet kapsamında bir imalat faaliyeti sürdürmektedir. Üretici (A) şirketi, ne tür ürünleri imal edeceği ve bu ürünlerin kalitesinin ve miktarının ne olacağı konularında (C), (D) ve (E) şirketlerinden ayrıntılı birtakım talimatlar almaktadır. Üretici şirket (A), böyle bir durumda düşük bir risk oranına maruz kalmakta ve ürün kalitesine ilişkin koşulları yerine getirmesi şartıyla, ürettiği tüm ürünlerin satın alınacağı konusunda (C), (D) ve (E) şirketlerince kendisine bir güvence sağlanmaktadır. Böyle bir durumda, üretici (A) şirketi hizmet sağlayıcısı olarak kabul edilecek olup, yapmış olduğu imalat faaliyetine ilişkin fiyatı, karşılaştırılabilirlik analizi sonucu bu Tebliğde belirtilen ve işlemin mahiyetine en uygun yöntemi kullanarak belirleyebilecektir

Ülke bazlı raporlamaya ilişkin ilk bildirim formunun verilme süresi (Ek:RG-1/9/2020-31231)

GEÇİCİ MADDE 1 – (1) Ülke bazlı raporlamaya ilişkin bildirim formu, 2019 hesap dönemine ve 1/1/2019’dan sonra başlayan özel hesap dönemine münhasır olmak üzere, 30/10/2020 günü saat 23:59’a kadar Ek-5’teki içeriğe ve İnternet Vergi Dairesinde yer alan açıklamalara uygun şekilde doldurularak elektronik ortamda İnternet Vergi Dairesi üzerinden verilecektir.

Tebliğ olunur.

(Ek:RG-7/12/2017-30263)[3]