Münhasıran Sahte Belge Düzenlenmesi Nedeniyle Mükellefiyet Kayıtlarının Re’sen Terkin Edilmesi Halinde Teminat Uygulaması

4.1. Mükellefiyet Kayıtları Re’sen Terkin Edilen Gerçek/Tüzel Kişiler ve Tüzel Kişiliği Olmayan Teşekküller ile Bunlarla İlişkili Sayılanlar İçin Teminat Uygulaması

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin birinci fıkrası hükmüne göre, mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen mükellefin;

- Serbest meslek erbabı olması durumunda kendisince,

- Şahıs işletmesi (193 sayılı Kanun uyarınca elde etmiş oldukları ticari kazançları gerçek veya basit usulde vergilendirilen gerçek kişiler ile zirai kazançları gerçek usulde vergilendirilen çiftçiler tarafından işletilen işletmeler) olması durumunda sahibince,

- Adi ortaklık olması durumunda ortaklardan her biri tarafından,

- Ticaret şirketi olması durumunda şirketin kendisi, kanuni temsilcileri, yönetim kurulu üyeleri, söz konusu şirketin asgari % 10 ve üzeri hissesine sahip olan gerçek veya tüzel kişiler ya da zikredilen tüm bu kişilerin asgari % 10 ve üzeri hisseye sahip olduğu veya yönetiminde bulundukları teşebbüsler tarafından,

- Tüzel kişiliği olmayan teşekkül olması durumunda bunları idare edenler tarafından

işe başlama bildiriminde bulunulması halinde, adlarına mükellefiyet tesis edilebilmesi; bunların ve mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilenlerin varsa tüm vergi borçlarının ödenmesi ve teminat verilmesi şartlarına bağlıdır.

Aynı şartlar, yukarıda sayılanlar dışında olup vergi inceleme raporlarında münhasıran sahte belge düzenleme fiilinin işlenmesinde bilfiil bulundukları tespit edilenlerin işe başlama bildiriminde bulunmaları halinde de geçerlidir.

Bu kapsamda olup işe başlama bildiriminde bulunanların mükellefiyetleri şartlar yerine getirilmediği takdirde tesis edilmeyecektir. Şartların yerine getirilmesi halinde ise bu tarih itibarıyla mükellefiyet tesis edilecektir.

4.1.1 Mükellefiyet Kayıtları Re’sen Terkin Edilen Gerçek Kişiler İçin Teminat Uygulaması

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin birinci fıkrası hükmüne göre, mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen mükellefin gerçek kişi olması ve bu mükelleflerin yeniden mükellefiyet tesis ettirmek için işe başlama bildiriminde bulunması halinde, maddenin birinci fıkrasında belirtilen şartlar yerine getirilmeden mükellefiyetleri tesis edilmeyecektir. Buna göre mükellefiyet kayıtları re’sen terkin edilmiş olan;

- Serbest meslek erbapları,

- Şahıs işletmesi sahipleri,

- Adi ortaklıkların gerçek kişi ortakları

bu kapsamda değerlendirilecek olup, söz konusu kişilerin ticari, zirai ve mesleki kazançları nedeniyle mükellefiyet tesis ettirebilmeleri için tüm vergi borçlarının ödenmiş ve teminat verilmiş olması gerekmektedir.

Örnek 1: Ticari faaliyeti nedeniyle Gaziantep Şahinbey Vergi Dairesinin mükellefi olan Bay (A) hakkında vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen vergi inceleme raporunda, başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği, toplam 500.000 TL tutarında sahte belge düzenlediği ve mükellefiyet kaydının 27/11/2014 tarihi itibarıyla terkin edilmesi gerektiği tespitine yer verilmiştir. Bunun üzerine vergi dairesince, Bay (A)’nın mükellefiyet kaydı, raporda belirtilen tarih itibarıyla re’sen terkin edilmiştir.

Bay (A)’nın, 2017 yılında Ankara Ulus Vergi Dairesine işe başlama bildiriminde bulunması durumunda, mükellefiyetinin tesis edilebilmesi için varsa tüm vergi borçlarının ödenmiş ve rapor ile tespit edilmiş sahte belgelerde yer alan toplam tutarın % 10’unun (500.000 TL x %10 = 50.000 TL) 2017 yılı için geçerli asgari teminat tutarından az olması nedeniyle 90.000 TL tutarında teminat verilmiş olması gerekmektedir.

4.1.2. Mükellefiyet Kayıtları Re’sen Terkin Edilen Tüzel Kişiliği Olmayan Teşekkül İdarecileri İçin Teminat Uygulaması

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin birinci fıkrası hükmüne göre, işe başlama bildirimi alınması üzerine kendisinden maddenin birinci fıkrasında belirtilen şartları yerine getirmesi istenecekler arasında, mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin idarecileri de bulunmaktadır.

Buna göre, dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler gibi mükellefiyeti bulunan ancak ayrı bir tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiğinin tespiti üzerine mükellefiyet kaydının re’sen terkin edilmesi durumunda, bu teşekküllerin münhasıran sahte belge düzenleme fiilinin işlenmiş olduğu dönemde idarecisi olan kişilerin işe başlama bildirimlerinin alınması üzerine, maddenin birinci fıkrasında belirtilen şartlar yerine getirilmeden mükellefiyetleri tesis edilmeyecektir.

Diğer taraftan, tüzel kişiliği bulunmayan teşekküllerin mükellefiyetlerinin terkin tarihi itibarıyla bunları idare edenlerin ticari, zirai veya mesleki bir faaliyetten dolayı mevcut bir mükellefiyetleri varsa bu mükellefiyetleri veya bu mükellefiyetlerin başka bir vergi dairesine nakledilmesi nedeniyle bu aşamada kendilerinden maddenin birinci fıkrasındaki şartları yerine getirmeleri istenmeyecektir. Ancak, mezkûr kişilerin mükellefiyetleri herhangi bir neden ile terkin edildikten sonra yeniden mükellefiyet tesis ettirmek için işe başlama bildiriminde bulunmaları halinde, maddenin birinci fıkrası hükümleri çerçevesinde işlem tesis edilecektir.

Örnek 2: Başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği tespit olunan ve rapora istinaden mükellefiyet kaydı 30/11/2015 tarihi itibarıyla Ankara Cumhuriyet Vergi Dairesi tarafından re’sen terkin edilen tüzel kişiliği olmayan mükellef (B) teşekkülünün, münhasıran sahte belge düzenleme fiilinin işlenmiş olduğu dönemde idarecisi olan Bay (C)’nin İstanbul Sarıgazi Vergi Dairesine 2017 yılında işe başlama bildiriminde bulunması halinde, mükellefiyetinin tesis edilebilmesi için Bay (C)’nin ve (B) teşekkülünün varsa tüm vergi borçlarının ödenmiş ve Bay (C) tarafından teminat verilmiş olması şarttır.

(B) teşekkülünün mükellefiyetinin terkin tarihi itibarıyla Bay (C)’nin, ticari, zirai veya mesleki bir faaliyetten dolayı mevcut bir mükellefiyeti varsa bu mükellefiyeti veya bu mükellefiyetin başka bir vergi dairesine nakledilmesi nedeniyle bu aşamada birinci fıkrada belirtilen şartların yerine getirilmesi istenmeyecektir. Ancak, Bay (C)’nin bu mükellefiyeti herhangi bir neden ile terkin edildikten sonra yeniden mükellefiyet tesis ettirmek için işe başlama bildiriminde bulunması halinde, maddenin birinci fıkrası hükümleri çerçevesinde işlem tesis edilecektir.

4.1.3. Mükellefiyet Kayıtları Re’sen Terkin Edilen Tüzel Kişiler ile Bunlarla İlişkili Sayılanlar İçin Teminat Uygulaması

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin birinci fıkrası hükmüne göre, mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen mükellefin tüzel kişi (ticaret şirketi) olması durumunda bu mükelleflerin, kanuni temsilcilerinin, yönetim kurulu üyelerinin, asgari % 10 ve üzeri hissesine sahip olan gerçek veya tüzel kişilerin ya da bu kişilerin asgari % 10 ve üzeri hisseye sahip olduğu veya yönetiminde bulundukları teşebbüslerin işe başlama bildiriminin alınması üzerine maddenin birinci fıkrasında belirtilen şartlar yerine getirilmeden mükellefiyetleri tesis edilmeyecektir.

Ancak ticaret şirketlerinin mükellefiyetlerinin terkin tarihi itibarıyla bu şirketlerle ilişkili olan kişilerin (kanuni temsilci, yönetim kurulu üyeleri vd.) ticari, zirai veya mesleki bir faaliyetten dolayı mevcut bir mükellefiyeti varsa bu mükellefiyetleri veya bu mükellefiyetlerin başka bir vergi dairesine nakledilmesi nedeniyle bu aşamada kendilerinden maddenin birinci fıkrasında belirtilen şartları yerine getirmesi istenmeyecektir. Bununla birlikte, mezkûr kişilerin mükellefiyetleri herhangi bir neden ile terkin edildikten sonra yeniden mükellefiyet tesis ettirmek için işe başlama bildiriminde bulunmaları halinde, maddenin birinci fıkrası hükümleri çerçevesinde işlem tesis edilecektir.

Örnek 3: Başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği tespit olunan ve rapora istinaden mükellefiyet kaydı 30/11/2015 tarihi itibarıyla Ankara Cumhuriyet Vergi Dairesi tarafından re’sen terkin edilen (Ç) Ltd. Şti.’nin, münhasıran sahte belge düzenleme fiilinin işlenmiş olduğu dönemde % 10 ve üzeri nispette hissedarı olan Bay (D)’nin İstanbul Sarıgazi Vergi Dairesine 2017 yılında işe başlama bildiriminde bulunması halinde mükellefiyetinin tesis edilebilmesi için Bay (D)’nin ve (Ç) Ltd. Şti.’nin varsa tüm vergi borçlarının ödenmiş ve Bay (D) tarafından teminat verilmiş olması şarttır.

(Ç) Ltd. Şti.’nin mükellefiyetinin terkin tarihi itibarıyla Bay (D)’nin, ticari, zirai veya mesleki bir faaliyetten dolayı mevcut bir mükellefiyeti varsa, bu mükellefiyeti veya bu mükellefiyetin başka bir vergi dairesine nakledilmesi nedeniyle kendisinden bu aşamada birinci fıkradaki şartları yerine getirmesi istenmeyecektir. Ancak, Bay (D)’nin bu mükellefiyeti herhangi bir neden ile terkin edildikten sonra yeniden mükellefiyet tesis ettirmek için işe başlama bildiriminde bulunması halinde, maddenin birinci fıkrası hükümleri çerçevesinde işlem tesis edilecektir.

Örnek 4: İstanbul Şişli Vergi Dairesinin mükellefi olan (E) A.Ş. hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği tespit edilmiş ve rapora istinaden 30/9/2014 tarihi itibarıyla mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilmiştir.

(E) A.Ş.’nin, münhasıran sahte belge düzenleme fiilinin işlenmiş olduğu dönemde kanuni temsilcisi olan Bay (F)’nin kendi adına 2017 yılında Erzurum Aziziye Vergi Dairesine mükellefiyet tesis ettirebilmesi için şahsının ve (E) A.Ş.’nin varsa tüm vergi borçlarının ödenmiş ve teminat verilmiş olması gerekmektedir.

(E) A.Ş.’nin ortağının 2017 yılında Antalya Üçkapılar Vergi Dairesine mükellefiyet tesis ettirmek istemesi durumunda ise ortağın münhasıran sahte belge düzenleme fiilinin işlenmiş olduğu dönemde şirket sermayesinin asgari % 10’una sahip olup olmadığına bakılarak, sermaye payının % 10 ve üzeri nispette olması halinde maddenin birinci fıkrası hükümleri çerçevesinde işlem tesis edilecektir.

Örnek 5: Başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen rapor ile tespit olunan Ankara Ostim Vergi Dairesinin mükellefi (G) Ltd. Şti.’nin mükellefiyet kaydı, raporda belirtilen 24/6/2014 tarihi itibarıyla re’sen terkin edilmiştir.

(G) Ltd. Şti.’nin üç gerçek kişi ortağı bulunmakta olup, Bay (H)’nin ortaklık payı % 90, Bay (I)’nın ortaklık payı % 4 ve Bay (İ)’nin ortaklık payı % 6’dır. Bay (İ) aynı zamanda şirketin kanuni temsilcisidir.

Bursa Setbaşı Vergi Dairesi tarafından işe başlama bildirimi alınan (J) A.Ş.’nin evraklarının tetkikinden, (G) Ltd. Şti.’nin % 4 payla ortağı olan Bay (I)’nın yeni kurulan (J) A.Ş.’nin sermayesinin % 15’ine sahip olduğu anlaşılmıştır. Bay (I), (G) Ltd. Şti.’nin sermayesinin % 10’undan azına sahip olduğundan ve (G) Ltd. Şti.’de kanuni temsilci veya yönetim kurulu üyesi vasfını haiz olmadığından, (J) A.Ş. hakkında madde kapsamında işlem yapılmayacaktır.

Bay (İ)’nin, (J) A.Ş.’ye %10’dan daha az sermaye payıyla ortak olması halinde de konu madde kapsamında değerlendirilmeyecektir.

Ancak, Bay (İ)’nin, (G) Ltd. Şti.’deki ortaklık payı % 6 olmasına rağmen söz konusu şirkette kanuni temsilci olması nedeniyle, (J) A.Ş.’ye yönetim kurulu üyesi, kanuni temsilci veya asgari % 10 payla ortak olması halinde, maddenin birinci fıkrasındaki şartlar yerine getirilmeden (J) A.Ş.’nin mükellefiyeti tesis edilmeyecektir.

4.1.4. Münhasıran Sahte Belge Düzenleme Fiilinin İşlenmesinde Bilfiil Bulundukları Tespit Edilenler İçin Teminat Uygulaması

Mükellefin başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiğini tespit eden raporda, sahte belge düzenleme fiilinin işlenmesinde bilfiil bulundukları tespit edilen ve raporda açıkça isimlerine yer verilen kişilerin işe başlama bildiriminde bulunmaları halinde de maddenin birinci fıkrası hükümleri tatbik edilir.

Örnek 6: Ankara Kızılbey Vergi Dairesi mükelleflerinden (K) A.Ş. hakkında yapılan vergi incelemesi sonucunda düzenlenen raporda, mükellefin başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenleme faaliyetinde bulunduğu tespiti üzerine vergi dairesince mükellefiyet kaydı 20/4/2015 tarihi itibarıyla re’sen terkin edilmiştir. Söz konusu raporda, anılan şirket ile herhangi bir ortaklık veya idarecilik ilişkisi bulunmayan Bay (L)’nin sahte belge düzenleme faaliyetinde bilfiil bulunduğu tespit edilmiştir.

Bay (L) tarafından 2017 yılında yapılan işe başlama bildirimi üzerine adına mükellefiyet tesis edilebilmesi için, (K) A.Ş.’nin ve Bay (L)’nin varsa tüm vergi borçlarının ödenmiş ve Bay (L)’den teminat alınmış olması gerekmektedir.

4.1.5. Münhasıran Sahte Belge Düzenleme Fiilinin Belirli Bir Tarihten Sonra İşlenmeye Başlanmış Olması

Vergi inceleme raporunda münhasıran sahte belge düzenleme fiilinin, mükellefiyet tesisinden itibaren değil de belirli bir tarihten sonra işlenmeye başlandığı tespit edilmişse raporda belirtilen bu tarihten önceki dönemlere ilişkin kanuni temsilciler, yönetim kurulu üyeleri, asgari % 10 hisseye sahip ortaklar, bunların asgari % 10 ortağı olduğu veya yönetiminde bulundukları teşebbüsler ile adi ortaklık ortakları ve tüzel kişiliği olmayan teşekkül idarecileri hakkında birinci fıkra hükümleri tatbik edilmez.

Örnek 7: 24/9/2013 tarihinde kurulmuş olan (M) A.Ş. hakkında düzenlenen rapor ile 14/5/2015 tarihinden itibaren münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla faaliyette bulunduğu tespit edilmiş ve Bursa İnegöl Vergi Dairesince mükellefiyet kaydı raporda belirtilen tarih itibarıyla re’sen terkin edilmiştir.

Şirketin kurucu ortaklarından olan Bay (N) % 30’luk hissesinin tamamını 10/4/2014 tarihinde Bay (O)’ya devrederek şirketten ayrılmıştır. Dolayısıyla Bay (N)’nin işe başlama bildiriminde bulunması halinde birinci fıkradaki şartlar aranmadan mükellefiyeti tesis edilecektir.

4.1.6. İşe Başlama Bildiriminde Bulunulması Gerekmeyen Mükellefiyet Tesisleri

193 sayılı Kanuna göre ticari, zirai ve mesleki kazançlar dışında gelir elde eden gerçek kişiler, maddenin birinci fıkrasında sayılanlardan olsalar dahi bu gelirlerinin vergilendirilmesi için işe başlama bildiriminde bulunmak zorunda olmadıklarından, bu kişiler adına tesis edilecek gelir vergisi mükellefiyetleri için maddenin birinci fıkra hükümleri uygulanmaz.

4.1.7. Mükellefiyet Tesis Ettirmeksizin Kayıt Dışı Faaliyette Bulunduğu Tespit Edilenlerin Durumu

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin birinci fıkrasında sayılanlardan olup işe başlama bildiriminde bulunması gerekirken, faaliyetini vergi dairesinin bilgisi dışında sürdürenlerin bu durumlarının tespiti halinde, bu kişiler hakkında idarece teminat istenmeden mükellefiyete ilişkin gerekli işlemler tesis ettirilir.

Bu durumda mükellefiyet (570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 2 nci maddesiyle değişen ibare; Yürürlük:28.09.2024) tesisini müteakiben (1) ilgili vergi dairesi tarafından; (570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 2 nci maddesiyle değişen ibare; Yürürlük:28.09.2024) altmış (2) gün içerisinde teminat verilmesi ve mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen mükellefin ve kendilerinin varsa tüm vergi borçlarının ödenmesi, yazılı olarak talep edilir.

(570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 2 nci maddesiyle değişen paragraf; Yürürlük: 28.09.2024)Yazının tebliğ tarihinden itibaren altmış günlük süre içerisinde teminat verilmemesi halinde mükellefler adına 213 sayılı Kanunun mükerrer 355 inci maddesinde öngörülen özel usulsüzlük cezası kesilir. (3)

(570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 2 nci maddesiyle değişen ibare; Yürürlük:28.09.2024) Altmış (4) günlük süre sonunda bu şartların yerine getirilmemesi halinde, mükelleflerin açılmış olan mükellefiyet kayıtları vergi dairesi tarafından ayrıca terkin edilir.

Mükelleflerin faaliyetlerine devam etmek istemeleri durumunda, mükellefiyetin tesis edilebilmesi için mükellefiyet kaydı re’sen terkin edilen mükellefin ve kendilerinin varsa tüm vergi borçları ile teminat (570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 2 nci maddesiyle kaldırılan ibare; Yürürlük:19.10.2019) (5) tutarının ödenmiş olması şarttır.

4.2. Tebliğin (4.1) No.lu Bölümünde Sayılan Gerçek ve Tüzel Kişiler ile Tüzel Kişiliği Olmayan Teşekküllerle Bağlantılı Olan Adi Ortaklıkların, Ticaret Şirketlerinin ve Tüzel Kişiliği Olmayan Teşekküllerin İşe Başlama Bildiriminde Bulunması Halinde Teminat Uygulaması

213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin ikinci fıkrası hükmüne göre, maddenin birinci fıkrasında sayılanların şahsen veya doğrudan mükellefiyet tesis ettirmeyip de işe başlama bildiriminde bulunan;

- Bir adi ortaklığın ortağı,

- Bir ticaret şirketinin kanuni temsilcisi, yönetim kurulu üyesi, % 10 veya fazlası nispette hissedarı veya

- Tüzel kişiliği olmayan bir teşekkülün idarecisi

sıfatını taşımaları halinde de maddenin birinci fıkrası hükmü uygulanacaktır.

Buna göre, maddenin birinci fıkrasında sayılanların ortağı oldukları adi ortaklıkların, kanuni temsilcisi, yönetim kurulu üyesi, şirket sermayesinin asgari % 10’una sahip oldukları ticaret şirketlerinin veya idare ettikleri tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin işe başlama bildiriminde bulunmaları durumunda, bunlar nezdinde mükellefiyet tesis edilebilmesi için, kendileri ile mükellefiyet kayıtları re’sen terkin edilenlerin, varsa tüm vergi borçlarının ödenmiş ve teminat verilmiş olması şarttır.

Örnek 8: Başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla serbest meslek erbabı olarak mükellefiyet tesis ettirdiği vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen rapor ile tespit olunan Bay (Ö)’nün mükellefiyet kaydı, Ankara Ostim Vergi Dairesince raporda belirtilen 24/6/2014 tarihi itibarıyla re’sen terkin edilmiştir.

Bursa Nilüfer Vergi Dairesince işe başlama bildirimi alınan (P) A.Ş.’nin evraklarının tetkikinden, Bay (Ö)’nün, (P) A.Ş.’de en az % 10 ortaklık payının olduğu veya kanuni temsilci/yönetim kurulu üyesi vasfını haiz bulunduğu tespit edildiğinde, maddenin birinci fıkrasındaki şartları yerine getirmeden (P) A.Ş.’nin mükellefiyeti tesis edilmeyecektir.

Örnek 9: Başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen rapor ile tespit edilen (R) Ltd. Şti.’nin mükellefiyet kaydı Ankara Kavaklıdere Vergi Dairesince raporda belirtilen 18/9/2014 tarihi itibarıyla re’sen terkin edilmiştir.

(R) Ltd. Şti.’nin iki gerçek kişi ortağı bulunmakta olup, bunlardan Bay (S)’nin ortaklık payı % 70, Bay (Ş)’nin ortaklık payı ise % 30’dur. Ayrıca, Bay (S)’nin Ankara Kızılbey Vergi Dairesinin faal mükelleflerinden (T) A.Ş.’de 17/9/2013 tarihinden itibaren % 10 ortaklık payı mevcut bulunmaktadır.

2017 yılında Ankara Ostim Vergi Dairesi tarafından işe başlama bildirimi alınan (U) Ltd. Şti.’de, (T) A.Ş.’nin % 10 ortaklık payı bulunduğu tespit edilmiştir. Bu durumda, (U) Ltd. Şti.’nin mükellefiyetinin tesis edilebilmesi ancak (R) Ltd. Şti.’nin ve (U) Ltd. Şti.’nin varsa tüm vergi borçlarının ödenmesi ve (U) Ltd. Şti.’nin vereceği teminat ile mümkündür.

Öte yandan, Bay (S)’nin % 10 ortaklık payının bulunduğu (T) A.Ş. hakkında, keyfiyetin Ankara Kızılbey Vergi Dairesinin ıttılaına girdiği tarihten itibaren maddenin üçüncü fıkrası kapsamında bu Tebliğin (4.3) No.lu bölümünde açıklandığı şekilde işlem tesis edilmesi gerekmektedir.

4.3. Tebliğin (4.1) No.lu Bölümünde Sayılan Gerçek ve Tüzel Kişiler ile Tüzel Kişiliği Olmayan Teşekküllerin; Mükellefiyeti Bulunan Adi Ortaklık, Ticaret Şirketi ve Tüzel Kişiliği Olmayan Teşekkül Ortağı, Kanuni Temsilcisi veya İdarecisi Olması, Bunları Devralması, Kısmen veya Tamamen Bunlara Devrolunması Halinde Teminat Uygulaması

4.3.1. 213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin üçüncü fıkrasında, birinci fıkrada sayılan kişilerin; bir adi ortaklığın, ticaret şirketinin veya tüzel kişiliği olmayan teşekkülün kanuni temsilcisi, yönetim kurulu üyesi, idarecisi, asgari % 10 nispetinde ortağı olduğunun anlaşılması veya bunları devralması, söz konusu mükellefiyetlerin kısmen veya tamamen bunlara devrolunması halinde yapılacak işlemler hüküm altına alınmıştır.

(570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 3 üncü maddesiyle değişen paragraf; Yürürlük: 28.09.2024)Buna göre, maddenin birinci fıkrasında sayılanlarla ortaklık, yönetiminde bulunma, devralma, devrolunma keyfiyetinin, faaliyeti devam eden mükellefin bağlı olduğu vergi dairesinin ıttılaına girmesini müteakiben bu mükellefe hitaben yazılacak bir yazı ile yazıyı tebellüğ ettiği tarihten itibaren altmış gün içinde, birinci fıkra hükmüne göre teminat verilmesi ve mükellefiyet kaydı vergi dairesince re’sen terkin edilmiş olan mükellefin varsa tüm vergi borçlarının ödenmesi veya aynı süre içerisinde sayılan kişilerin statülerinin sonlandırılması koşullarından birinin sağlanması istenir. (6);

(570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 3 üncü maddesiyle kaldırılan paragraf; Yürürlük: 28.09.2024) (7)

(570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 3 üncü maddesiyle değişen paragraf; Yürürlük: 28.09.2024) İki seçenekten birinin verilen sürede yerine getirilmemesi halinde, birinci fıkrada sayılan kişilerin teminat isteme tarihi itibarıyla tahakkuk etmiş tüm vergi borçları, mükellef müşterek ve müteselsil sorumlu olmak üzere, bu kişilerden 6183 sayılı Kanun uyarınca takip ve tahsil edilir. Ayrıca 213 sayılı Kanunun mükerrer 355 inci maddesinde öngörülen özel usulsüzlük cezası uygulanır. (8)

(570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 3 üncü maddesiyle değişen paragraf; Yürürlük: 28.09.2024)Maddede öngörülen statü sona erdirme şartının verilen süreden sonra gerçekleştirilmesi halinde de müşterek ve müteselsil sorumlu olunan borçların takibine devam edilir. Ancak, altmış günlük süre içerisinde mezkûr kişilerin statülerinin sona erdirilmesine yönelik yasal girişimleri başlatmış olan ve bu durumu muteber vesikalar ile ispat ve tevsik eden mükellefler, bu yasal girişimler sonucunda birinci fıkra kapsamındaki kişilerin statülerinin sona erdirilmesi şartıyla, söz konusu borçların takip ve tahsilinde müşterek ve müteselsil sorumlu tutulmaz. (9)

4.3.2. (570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 4 üncü maddesiyle değişen paragraf; Yürürlük: 28.09.2024) Üçüncü fıkra kapsamında, söz konusu kişilerin statülerinin altmış günlük süreden sonra sona erdirilmesi durumunda, alınmış teminat mükellefin talebi üzerine, maddenin yedinci fıkrasındaki süre ve şartlar aranmaksızın ve başkaca vergi borcu bulunmaması kaydıyla mükellefe iade olunur. (10)

(570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 4 üncü maddesiyle kaldırılan paragraf; Yürürlük: 28.09.2024) (11)

Örnek 10: Başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği ve 1.180.000 TL tutarında sahte belge düzenlediği vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen vergi inceleme raporu ile tespit edilen (Ü) A.Ş.’nin mükellefiyet kaydı 11/3/2014 tarihi itibarıyla İstanbul Merter Vergi Dairesince re’sen terkin edilmiştir.

(Ü) A.Ş.’nin kanuni temsilcisi Bay (V)’nin, 12/6/2013 tarihinden itibaren, Konya Selçuk Vergi Dairesi mükellefi (Y) Ltd. Şti.’nin % 15 hisseli ortağı olduğu keyfiyeti 2017 yılı içerisinde Konya Selçuk Vergi Dairesinin ıttılaına (570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 4 üncü maddesiyle değişen ibare; Yürürlük:28.09.2024) girmesini müteakiben (12) (Y) Ltd. Şti.’ye yazılacak bir yazı ile yazının tebliğinden itibaren (570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 4 üncü maddesiyle değişen ibare; Yürürlük:28.09.2024) altmış (13) gün içerisinde (Ü) A.Ş.’nin, teminat isteme tarihi itibarıyla var olduğu anlaşılan 65.000 TL tutarındaki vergi borcunu ödemesi ile 118.000 TL tutarında teminat vermesi yazılı olarak istenir.

(570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 4 üncü maddesiyle değişen ibare; Yürürlük:28.09.2024) Altmış (14) günlük süre içerisinde şartların yerine getirilmemesi ve Bay (V)’nin statüsünün devam ettirilmesi halinde, (570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 4 üncü maddesiyle değişen ibare; Yürürlük:28.09.2024) (Y) Ltd. Şti. adına 213 sayılı Kanunun mükerrer 355 inci maddesinde öngörülen özel usulsüzlük cezası kesilir ve (15) (Ü) A.Ş.’nin teminat isteme tarihi itibarıyla tahakkuk etmiş 65.000 TL tutarındaki vergi borcu müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatıyla (Y) Ltd. Şti.’den 6183 sayılı Kanun uyarınca takip ve tahsil edilir.

Diğer taraftan, (Ü) A.Ş.’nin teminat isteme tarihi itibarıyla tahakkuk etmiş 65.000 TL tutarındaki vergi borcundan kendisinin ve kanuni temsilcisi Bay (V)’nin 6183 sayılı Kanun uyarınca sorumluluğunun devam edeceği tabiidir.

4.4. Alınan Teminatların İadesi

4.4.1. 213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin birinci, ikinci ve üçüncü fıkralarında sayılan haller dolayısıyla alınan teminatların iadesi hususu, maddenin yedinci fıkrasında düzenlenmiştir.

Söz konusu düzenlemeye göre, birinci, ikinci ve üçüncü fıkralarda sayılan hallerden dolayı teminat alınmasını takip eden takvim yılının başından itibaren üç yıl içinde, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılması hariç, 213 sayılı Kanunun 359 uncu maddesinde sayılan fiillerden herhangi birinin işlenmediğinin vergi incelemesine yetkili olanlar tarafından düzenlenecek vergi inceleme raporu ile tespit edilmesi durumunda, alınmış olan teminat başkaca vergi borcu bulunmaması kaydıyla mükellefe iade edilir.

Teminatın iade edilebilmesi fiillerin işlenmediğinin tespitine bağlı olduğu için, bu mükellefler hakkında söz konusu üç yılın sonundan itibaren en geç üç ay içinde bir vergi incelemesi istenilir. Yapılan inceleme neticesinde üç yılın tamamında, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılması hariç, 359 uncu maddede sayılan herhangi bir fiilin işlenmediği tespitine raporda yer verilmesi halinde, alınmış olan teminat başkaca vergi borcunun olmaması şartıyla iade edilir. Başkaca vergi borcunun olması durumunda, bu borç tutarı ödenmeksizin teminat iade edilmez.

4.4.2. Söz konusu inceleme neticesinde sahte belge düzenleme fiilinin işlendiği tespit edilmişse iki farklı durum ortaya çıkacaktır. İnceleme raporunda, teminatı gösteren mükellefin başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği ve mükellefiyet kaydının terkin edilmesi gerektiği tespit edilmişse mükellefiyet kaydı vergi dairesince terkin edilir. Ayrıca, terkin tarihi itibarıyla ödenmemiş vergi borçları ile işlenmiş olan fiillerden doğan vergi borcu alınan teminattan mahsup edilir. Bu mahsuptan sonra da artan bir tutarın bulunması durumunda, kalan teminat tutarı mükellefe iade edilir.

Raporda, fiilin maddenin dördüncü fıkrası kapsamında olduğu, diğer bir ifadeyle teminatı gösteren mükellefin ticari, zirai ve mesleki faaliyetinin yanında sahte belge düzenleme fiilini işlediği tespit edilmişse mükellefin tahakkuk etmiş tüm vergi borçları ile işlenen fiilden doğan vergi borçları daha evvel alınmış olan teminattan mahsup edilir. Ayrıca mükelleften maddenin dördüncü fıkrası hükmünce, bu Tebliğin (5.1) No.lu bölümünde yer alan açıklamalara uygun olarak yeniden teminat göstermesi istenir. Bu teminatın hesabında mahsup neticesinde kalan teminat tutarı, istenecek yeni teminat tutarından düşülür. (570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 5 inci maddesiyle kaldırılan ibare; Yürürlük: 28.09.2024) (16) (570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 5 inci maddesiyle eklenen ibare; Yürürlük: 28.09.2024) Teminatın gösterilmemesi halinde mükellef hakkında 213 sayılı Kanunun mükerrer 355 inci maddesinde öngörülen özel usulsüzlük cezası kesilir.

4.4.3. Maddenin yedinci fıkrasında yer alan “üç” yıllık süre tamamlanmadan mükellefin faaliyetini terk etmesi durumunda bu mükellef, mükellefiyet kaydının terkin tarihinden itibaren en geç üç ay içinde vergi incelemesine sevk edilir. Sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılması hariç, 359 uncu maddede sayılan fiillerden herhangi birinin işlenmediğinin vergi incelemesine yetkili olanlar tarafından düzenlenecek vergi inceleme raporu ile tespit edilmesi durumunda, alınmış olan teminat başkaca vergi borcu bulunmaması kaydıyla mükellefe iade edilir. Vergi borcu varsa teminat tutarından öncelikle bu borç mahsup edilir. Yapılan inceleme neticesinde de bir vergi tarh edilmesi durumunda, kalan teminat tutarı mükellefin tahakkuk edecek vergi borçlarından mahsup edilmek üzere bekletilir. Yapılacak mahsup sonrasında artan bir tutarın bulunması durumunda kalan teminat tutarı mükellefe iade olunur.

Teminatın iadesinden sonra, bu kapsamdaki mükelleflerin üç yıllık süre içinde veya sonrasında yeniden işe başlama bildiriminde bulunmaları halinde, teminat isteme işlemleri tekrar yapılır. Maddede belirtilen şartları yerine getirenlerin mükellefiyetleri vergi dairesince yeniden tesis edilir. Bu durumda, teminat alınmasını takip eden takvim yılının başından başlamak üzere üç yıl tamamlandıktan sonra en geç üç ay içinde mükellef yeniden vergi incelemesine sevk edilir ve bu Tebliğin (4.4.1) ve (4.4.2) No.lu bölümlerinde açıklandığı şekilde işlem yapılır.

4.5. 3568 Sayılı Kanun Kapsamında Faaliyette Bulunan Meslek Mensuplarının Durumu

4.5.1. 3568 Sayılı Kanun Kapsamında Faaliyette Bulunan Meslek Mensuplarının Tebliğin (4.1) No.lu Bölümünde Sayılan Fiillere İştirak Etmesi Halinde Ceza ve Teminat Uygulaması

4.5.1.1. 213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin beşinci fıkrasında, 3568 sayılı Kanun kapsamında faaliyette bulunan meslek mensupları hakkında tesis edilecek işlemlere ilişkin hükümlere yer verilmiştir.

Bu hükümlere göre, mükellefiyet kayıtları re’sen terkin edilenlerin münhasıran sahte belge düzenleme fiillerine iştirak ettiği inceleme raporu ile tespit edilen meslek mensupları hakkında üç yıl süreyle geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası uygulanacaktır. Meslek mensubu hakkında geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezasının uygulanabilmesi için, münhasıran sahte belge düzenleme fiiline iştirak nedeniyle kendisi adına 213 sayılı Kanunun 344 üncü maddesinin ikinci fıkrasına göre kesilen vergi ziyaı cezasının kesinleşmesi şarttır.

Meslek mensubunun iştirak fiilinin kesinleşmesi halinde, bu durum (570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 6 ncı maddesiyle kaldırılan ibare; Yürürlük: 28.09.2024) defterdarlıklarca (17) Başkanlığa bildirilir.

Başkanlık, meslek mensubu hakkında söz konusu ceza işleminin uygulanması için meslek mensubunun bağlı bulunduğu odaya bildirim yapar.

(Danıştay 8. Dairesinin 21/1/2021 tarihli ve Esas No: 2017/7440, Karar No: 2021/243 sayılı Kararıyla iptal edilen fıkra) (18)

Meslek mensubu hakkında üç yıl süreyle geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası uygulamasında bu Tebliğ ile düzenleme yapılmayan hallerde, 31/10/2000 tarihli ve 24216 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Disiplin Yönetmeliğinin 12 nci maddesi hükümleri uygulanır.

4.5.1.2. Hakkında üç yıl süreyle geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası uygulanan meslek mensubunun sürenin sonunda mesleki faaliyetine tekrar devam etmek istemesi halinde, bağlı olacağı vergi dairesine işe başlama bildiriminde bulunması gerekir. İşe başlama bildiriminin alınması üzerine, vergi dairesi mükellefiyet tesis işlemlerini genel usuller çerçevesinde gerçekleştirir.

(570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 7 nci maddesiyle değişen paragraf; Yürürlük: 28.09.2024)Ayrıca, işe başlama bildiriminin alındığı tarihten itibaren bir ay içinde vergi dairesi tarafından hazırlanacak bir yazı ile yazının tebellüğünden itibaren altmış gün içerisinde meslek mensubundan teminat göstermesi istenir. Teminatın süresinde gösterilmemesi halinde mükellef hakkında 213 sayılı Kanunun mükerrer 355 inci maddesinde öngörülen özel usulsüzlük cezası kesilir. (19)

4.5.1.3. Hakkında üç yıl süreyle geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası uygulanan meslek mensubunun cezanın tatbiki müddetince, 3568 sayılı Kanunun “Mesleğin konusu” başlıklı 2 nci maddesi kapsamında olmamak şartıyla faaliyette bulunması mümkündür. Söz konusu faaliyetler için tesis edilecek mükellefiyet nedeniyle 213 sayılı Kanunun 153/A maddesi hükümleri uygulanmayacaktır.

4.5.2. Tebliğin (4.5.1) No.lu Bölümüne Göre Alınan Teminatın İadesi

4.5.2.1. 213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin sekizinci fıkrasında, 3568 sayılı Kanuna göre faaliyette bulunan meslek mensuplarından maddenin beşinci ve altıncı fıkralarına göre alınan teminatla ilgili yapılacak işlemler hüküm altına alınmıştır.

4.5.2.2. Mükellefiyet kayıtları re’sen terkin edilenlerin münhasıran sahte belge düzenleme fiiline iştirak etmeleri nedeniyle meslek mensuplarından teminatın Tebliğin (4.5.1) No.lu bölümünde açıklanan şekilde alınmasını takip eden takvim yılının başından itibaren beş yıl içinde, başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenleme veya mevcut faaliyetin yanında sahte belge düzenleme fiillerinin işlendiğinin ya da bu fiillere iştirak edildiğinin tespit edilmemiş olması halinde, başkaca vergi borcu bulunmaması şartıyla, meslek mensubundan alınan teminat iade edilir.

4.5.2.3. Meslek mensuplarına söz konusu teminatın iade edilmesi için yukarıda belirtilen fillerin işlenmediğinin tespiti amacıyla özel bir inceleme yapılmayacaktır. Ancak, teminat alınmasını takip eden takvim yılının başından itibaren beş yıl içinde bir tespit olması durumunda, tespit edilen yeni fiil;

(Danıştay 8. Dairesinin 21/1/2021 tarihli ve Esas No: 2017/7440, Karar No: 2021/243 sayılı Kararıyla iptal edilen fıkra) (20)

- Mevcut faaliyet yanında sahte belge düzenleme fiiline iştirak şeklinde ise bu Tebliğin (5.3.1) No.lu bölümünde yer alan açıklamalara göre işlem tesis edilerek meslek mensubundan yeniden teminat istenir.

4.5.2.4. Meslek mensubu hakkında meslekten çıkarma cezasının uygulanması, söz konusu meslek mensubunun işlemiş olduğu iştirak fiili nedeniyle kendisi hakkında 213 sayılı Kanunun 344 üncü maddesinin ikinci fıkrasına göre kesilen vergi ziyaı cezasının kesinleşmesine bağlı olduğundan, iştirak nedeniyle kesilen vergi ziyaı cezası kesinleşen meslek mensuplarının bilgisi, meslekten çıkarma cezasının uygulanmasını sağlamak üzere meslek mensubunun bağlı bulunduğu odaya bildirim yapılabilmesi için, (570 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin 8 inci maddesiyle kaldırılan ibare; Yürürlük: 28.09.2024) (21) defterdarlıklarca Başkanlığa gönderilir.

4.5.2.5. Geçici olarak mesleki faaliyetten alıkonulanlar ile meslekten çıkarılanlar bu yasakların gereklerini derhal yerine getirecek olup, bu gerekleri yerine getirmeyenler hakkında ilgili odalar veya TÜRMOB tarafından Cumhuriyet başsavcılığına suç duyurusunda bulunulur.

4.5.2.6. Meslek mensubu hakkında meslekten çıkarma cezası uygulamasında bu Tebliğ ile düzenleme yapılmayan hallerde Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Disiplin Yönetmeliğinin 12 nci maddesi hükümleri uygulanır.