İndirim tutarının hesaplanmasına dâhil edilmeyen varlıklar

Bir çok uluslu işletme grubunun nihai ana işletmesi tarafından vergilemede indirilebilir kâr payı uygulaması kapsamında bir dağıtım yapılması ve ek 12 nci maddenin üçüncü fıkrasındaki diğer koşulların sağlanması durumunda, elde edilen kazancın bir kısmının söz konusu nihai ana işletmenin işletme bazlı kazancından hariç tutulmasına izin verilir. Bu durumda, nihai ana işletmenin işletme bazlı kazanç veya zarar hesaplamasına dâhil edilmeyen kazançların elde edilmesinde kullanılan maddi duran varlıkların net defter değerleri, maddi duran varlık indirim tutarının tespitinde dikkate alınmaz. Bu kapsamda, nihai ana işletmenin REF kapsamındaki maddi duran varlıklarının net defter değeri, işletme bazlı kazanç veya zarar hesaplamasına dâhil edilmeyen kazanca isabet eden tutar kadar azaltılır. Bu azaltım tutarı, REF kapsamındaki maddi duran varlıkların toplam net defter değerinin, hesaplamaya dâhil edilmeyen işletme bazlı kazancın, nihai ana işletme için belirlenen toplam işletme bazlı kazanca oranıyla çarpımı suretiyle hesaplanır. Ayrıca, vergilemede indirilebilir kâr payı uygulamasına tabi olan ülkede bulunan diğer bağlı işletmelerin REF kapsamındaki maddi duran varlıklarının net defter değerleri, işletme bazlı kazancın hesaplamasına dâhil edilmeyen kazanç tutarının söz konusu bağlı işletmelerin toplam işletme bazlı kazanç tutarına oranı nispetinde azaltılır. Örnek 1: (A) ve (B) işletmeleri, sırasıyla (A) ve (B) çok uluslu işletme gruplarının (M) ülkesinde bulunan bağlı işletmeleridir. (A) işletmesi, (B) işletmesine bir makine kiralamıştır. Kira sözleşmesinin başlangıç tarihi 1/1/2024, kira süresi 3 yıl ve kira ödemesi yıllık 100.000€ tutarındadır. Kiracının alternatif borçlanma faiz oranı %5’tir. (A) işletmesi, finansal muhasebe standardı uyarınca, bu kiralamayı faaliyet kiralaması olarak sınıflandırmaktadır. Makinenin 2024 yılı başındaki net defter değeri 1.200.000€ ve faydalı ömrü 15 yıldır. (B) işletmesi, finansal muhasebe standardı uyarınca, bu kiralamayı bir kullanım hakkı varlığı olarak sınıflandırmaktadır. (B) işletmesi 1/1/2024 tarihinde, ilgili tarihte ödenmemiş olan kira ödemelerinin bugünkü değerini %5 alternatif borçlanma faiz oranı ile hesaplar ve bu kapsamda başlangıç değerini 272.325€ olarak tespit eder. Bu tarihten sonra, (B) işletmesi kullanım hakkı varlığını maliyet bedeli yöntemi uygulayarak hesaplar. Kiralamanın başlangıç tarihinde (B) işletmesinin amortisman planı aşağıdaki gibidir. Kiralanan makinenin (B) işletmesi için maddi duran varlık indirim tutarı kapsamında net defter değeri aşağıdaki gibi hesaplanır:

a) 2024 yılında, maddi duran varlık indirim tutarı kapsamında net defter değeri 226.937,5€ [= (272.325€ + 181.550€) / 2],

b) 2025 yılında, maddi duran varlık indirim tutarı kapsamında net defter değeri 136.162,5€ [= (181.550€ + 90.775€) / 2],

c) 2026 yılında, maddi duran varlık indirim tutarı kapsamında net defter değeri 45.387,5€ [= (90.775€ + 0€) / 2]. Maddi duran varlık indirim tutarının tespitinde dikkate alınacak indirim oranları 2024, 2025 ve 2026 hesap dönemleri için sırasıyla %7,8, %7,6 ve %7,4’tür. Dolayısıyla, (B) işletmesine ilişkin maddi duran varlık indirim tutarı aşağıdaki şekilde hesaplanır: i. 2024 yılında, maddi duran varlık indirim tutarı 17.701,12€ (= 226.937,5€ x %7,8), ii. 2025 yılında, maddi duran varlık indirim tutarı 10.348,35€ (= 136.162,5€ x %7,6), iii. 2026 yılında, maddi duran varlık indirim tutarı 3.358,68€ (= 45.387,5€ x %7,4). Faaliyet kiralaması kapsamında, (A) işletmesi kira ödemelerini gelir olarak muhasebeleştirir ve söz konusu varlık için uygulanan amortisman yöntemi, kiraya verenin benzer varlıklar için kullandığı amortisman yöntemi ile aynıdır. (A) işletmesinin amortisman planı aşağıdaki gibidir. Kiralanan makinenin (A) işletmesi için maddi duran varlık indirim tutarı kapsamında net defter değeri aşağıdaki gibi hesaplanır:

a) 2024 yılında, maddi duran varlık indirim tutarı kapsamında net defter değeri 910.000€ (= 1.160.000€ [= (1.200.000€ + 1.120.000€) / 2] - 250.000€ [= (300.000€ + 200.000€) / 2]),

b) 2025 yılında, maddi duran varlık indirim tutarı kapsamında net defter değeri 930.000€ (= 1.080.000€ [= (1.120.000€ + 1.040.000€) / 2] - 150.000€ [= (200.000€ + 100.000€) / 2]),

c) 2026 yılında, maddi duran varlık indirim tutarı kapsamında net defter değeri 950.000€ (= 1.000.000€ [= (1.040.000€ + 960.000€) / 2] - 50.000€ [= (100.000€ + 0€) / 2] ). Dolayısıyla, (A) işletmesine ilişkin maddi duran varlık indirim tutarı aşağıdaki şekilde hesaplanır: i. 2024 yılında, maddi duran varlık indirim tutarı 70.980€ (= 910.000€ x %7,8), ii. 2025 yılında, maddi duran varlık indirim tutarı 70.680€ (= 930.000€ x %7,6), iii. 2026 yılında, maddi duran varlık indirim tutarı 70.300€ (= 950.000€ x %7,4). Örnek 2: Diğer veriler Örnek 1 ile aynıdır ancak (A) ve (B) işletmeleri, (A) çok uluslu işletme grubunun bağlı işletmeleridir. REF kapsamındaki maddi duran varlıkların net defter değeri, grup içi satışlar ve kiraya veren ile kiracının aynı ülkede bulunduğu grup içi kiralamalarda konsolidasyon düzeltmeleri dikkate alındıktan sonra belirlenir. Buna göre, kiralanan makinenin (A) işletmesi için maddi duran varlık indirim tutarı kapsamında net defter değeri aşağıdaki gibi hesaplanır:

a) 2024 yılında, maddi duran varlık indirim tutarı kapsamında net defter değeri 1.160.000€ [= (1.200.000€ + 1.120.000€) / 2],

b) 2025 yılında, maddi duran varlık indirim tutarı kapsamında net defter değeri 1.080.000€ [= (1.120.000€ + 1.040.000€) / 2],

c) 2026 yılında, maddi duran varlık indirim tutarı kapsamında net defter değeri 1.000.000€ [= (1.040.000€ + 960.000€) / 2]. Dolayısıyla, (A) işletmesine ilişkin maddi duran varlık indirim tutarı aşağıdaki şekilde hesaplanır: i. 2024 yılında, maddi duran varlık indirim tutarı 90.480€ (= 1.160.000€ x %7,8), ii. 2025 yılında, maddi duran varlık indirim tutarı 82.080€ (= 1.080.000€ x %7,6), iii. 2026 yılında, maddi duran varlık indirim tutarı 74.000€ (= 1.000.000€ x %7,4). Öte yandan, kaydedilen kullanım hakkı varlığı konsolidasyon sürecinde düzeltilen (B) işletmesi için bu kapsamda herhangi bir hesaplama yapılmaz.