Muaflık ve İstisnalar:

A _ DAİMİ MUAFLIKLAR :

Vergiden devamlı olarak muaf tutulacak binalar kanunun 4 üncü maddesinde ondört fıkra halinde sayılıp tesbit edilmiştir.

Maddenin incelenmesinden de anlaşılacağı gibi, devamlı muaflıktan faydalanabilmek için fıkralarda belirtilen binaların kiraya verilmemiş olması temel şart olarak kabul edilmiş ve buna ek olarak fıkra metinlerinde yer alan bazı özel şartların da mevcut olması öngörülmüştür.

Ancak, maddenin (a) ve (b) fıkralarında sayılan binalar için, bu fıkralarda sayılan özel şartların mevcudiyeti kâfi görülmüş ve temel şart olarak kabul edilen kiraya verilmeme halinin aranmayacağı belirtilmiştir.

Kanunun 10 uncu maddesinde devamlı muaflıklardan yararlanacak olanların da beyanname vermeleri zorunlu kılındığından, muaflık konusuna giren binaların nelerden ibaret olduğunu ve temel şart yanında hangi özel şartları taşımaları gerektiğini sırasiyle ve kısaca açıklamakta fayda bulunmaktadır.

1° _ Maddenin (a) fıkrası, Devlete, katma bütçeli idarelere, il özel idarelerine, belediyelerine, belediyelere köy tüzel kişiliğine ve kanunla kurulan üniversitelere ait binaların daimi surette bina vergisinden muaf tutulmasını öngörmektedir.

Fıkra metninden de anlaşılacağı üzere muafiyetten faydalanabilmesi için binanın :

_ Devletin,

_ Katma bütçeli idarelerin

_ İl özel idarelerinin

_ Belediyelerin,

_ Köy tüzel kişiliğinin

_ Kanunla kurulan üniversitelerin,

mülkiyetinde bulunması yeterli olmaktadır. Bu binaların kiraya verilmiş olması veya irat getiren bir cihete tahsis edilmiş bulunması muafiyetin tesisine mani değildir.

Ancak, Emvali Metruke Kanunlarına dayanılarak el konulmuş veya konulacak binalarla mübadil rumlardan metrük veya tapuda firari ve mütegayyip eşhas veya mübadil rumlar adına kayıtlı olan binaların, tapu kaydı Hazine adına tashih edilmemiş olsa bile, Hazinenin özel mülkiyetinde sayıldığının gözönünde tutulması gerekir.

Katma bütçeli idareler Genel Bütçe Kanunlarında yer alan kuruluşlar olup halen onaltı adettir. Üniversiteler de esas itibariyle katma bütçeli idareler arasında bulunmaktadır. Fıkra metninde ayrıca sayılmasından maksat, kanunla kurulmuş olmakla beraber katma bütçe ile idare edilmeyen üniversitelerin de bu muaflıktan yararlanmasını sağlamaktır. Meselâ Orta Doğu Teknik Üniversitesi bu mahiyette bir kuruluştur.

2° _ Maddenin (b) fıkrası ile, Anayasamızın 116 ncı maddesinde tarif edilen mahalli idare kuruluşları ile bunların teşkil ettikleri birliklere veya bunlara bağlı müesseselere ait su, elektrik, havagazı, mezbaha, soğuk hava ve belediye sınırları içindeki yolcu taşıma işletme binaları ve kapalı durak yerleri devamlı muaflıktan yararlandırılmaktadır.

Mahalli idarelere ait binaların devamlı muaflıktan yararlanması esasen (a) fıkrası ile sağlanmıştır. Eski Bina ve Arazi Vergileri Kanunları tatbikatında görülen anlaşmazlıkların tekrarına meydan verilmemesi için konunun ayrı bir fıkra halinde tasrih edilmesi faydalı görülmüştür.

Bilindiği üzere, mahalli idarelerimizin kuruluş kanunlarında il, belediye ve köy tüzel kişiliklerinin hangi müşterek ve mahalli ihtiyaçları karşılayacakları belirtilmiş bulunmaktadır. Bu kuruluşların kanunda belirtilen mezkûr görevleri bizzat yapmaları mümkün olduğu gibi kendilerine bağlı müstakil hükmî şahsiyeti olan veya olmayan iktisadi işletmeler kanalıyla yapmaları da mümkündür. Ayrıca, adı geçen kuruluşlar sözü edilen görevleri yerine getirmek için aralarında birlikler de kurabilirler.

Mahalli kuruluşların ve aralarında teşkil ettikleri birliklerin veya bunlara bağlı müesseselerin mülkiyetinde bulunan binaların kazanç temini maksadında tahsis edilmiş olmasına ve kiraya verilmiş bulunmasına bakılmaksızın bina vergisinden muaf tutulması gerekmektedir. Muafiyetten istifade için binanın bulunduğu mahal önemli değildir. Ancak, yolcu taşıma işletme binalarında taşıma işinin belediye hudutlarını aşmaması lâzımdır.

3° _ Maddenin (c) fıkrası, yukarıda temas edilen konuların istisnasını kapsamaktadır. Gerçekten, bu fıkrada sayılan binalardan tarım işletme binaları, soğuk hava depoları, içmeceler ve kaplıcaların devamlı muaflıktan yararlanması için köy tüzel kişiliğine veya köy birliklerine ait olması kâfi görülmemiş ayrıca kiraya verilmemiş bulunması da şart kılınmıştır.

Bunun yanında adı geçen tüzel kişilere ait hamam, çamaşırhane, değirmen ve köy odalarının muaflıktan yararlanabilmesi için kiraya verilmeme şartı ile köylünün umumî ve müşterek ihtiyaçlarını karşılamak gayesiyle işletilmesi şartını birlikte taşımaları öngörülmüştür.

4° _ Maddenin (d) fıkrası hükmü, 177 sayılı kanunla eski Bina Vergisi Kanununa eklenen hükmün bir devamı olup bazı orduevlerinin Devletin mülkiyetinde olmaması sebebine dayanmakta ve bu binaların da Devlete ait olanlar gibi ve fakat kiraya verilmemek şartıyla, devamlı olarak bina vergisinden muaf tutulmasını öngörmektedir.

Fıkra hükmü, eskisinden farklı olarak sayılan binaların müştemilâtını da muafiyet kapsamına almaktadır. Müştemilât, bilindiği gibi Medeni Kanunumuza göre, belli maksatlar için yapılan gayrimenkullerin kullanış amacını tamamlayan, esas binadan ayrı (kömürlük, kümes, ahır gibi) bina yapılar olup Kat Mülkiyeti Kanununda eklenti olarak isimlendirilmektedir.

Bu sebeple, Ordu mensupları arasında tesanüdü arttırmak mesleki ve kültürel inkişafları sosyal ve moral ihtiyaçları sağlamak amaciyle yapılan orduevleri, askeri gazino ve kantinlerin inşa edildiği saha dahilinde olup bunların kullanış amacını aşan müstakil yapıların müştemilât tâbirinin dışında mütalaâ edilerek mükellefiyet şümulüne alınması gerekir.

5° _ Maddenin (e) fıkrası ile, kamu yararına çalışan derneklere ait binaların de genel olarak devamlı muaflıktan yararlandırılmaları öngörülmektedir.

Kamu yararına çalışan dernekler, esas itibariyle Cemiyetler Kanununa göre kurulmakla beraber bu vasıflarını, Danıştay'ın uygun görüşünü müteakip Bakanlar Kurulu Kararı ile kazanmaktadır.

Fıkra hükmüne göre bu kabil derneklere ait binaların, bina vergisinden devamlı olarak muaf tutulabilmesi için, kiraya verilmemesi yanında derneğin Kurumlar Vergisine tâbi olmaması veya bunlara tahsis edilmiş bulunmaması gerekmektedir.

6° _ Maddenin (f) fıkrası, gerçek ve tüzel kişiler tarafından işletilen hastane, dispanser, sağlık merkezi, sanatoryum, prevantoryum, öğrenci yurdu, düşkünler evi, yetimhaneler, revirler ve kreş binaları ile korunmaya muhtaç çocukları koruma birlikleri tarafından vücuda getirilen yurtların devamlı olarak vergi muaflığından yararlanmasını kabul etmektedir.

Ancak, sözü edilen muaflıktan yaralanabilmek için, kiraya verilmemiş olmak kaydı yanında hastane, dispanser, sağlık merkezi, sanatoryum, prevantoryum ve öğrenci yurtları, yetimhane, revir gibi sağlık ve sosyal tesis binalarının işletilmesinde kazanç gayesi de olmamalıdır,

Halbuki, sözü edilen işletmelerde gaye, esas itibariyle bir kazanç elde etmektir. Bu vasıfları dolayısiyle de işletme binalarının vergiye tâbi olması asıldır. Bununla beraber, bu işletmelerin de, (a) fıkrasında belirtilen kurumlara ait olanlara benzer şekilde kazanç sağlamak gayesi olmadan işletilmesi mümkündür.

Bu durumun, mükellef iddiasına dayanarak değil, kuruluş statüsüne ve birkaç yılı kapsayan işletme sonuçlarına göre tesbiti gerekir. Zaruri bazı masrafları karşılamak için cüz'î ücret alınmakla beraber sağlanan hasılât münhasıran işletmenin idame ve gelişme giderlerine sarfediliyorsa kazanç gayesi olmadığı kabul edilerek bu işletme binasının muaflık hükmünden yararlandırması aksi halde mükellefiyetin devam ettirilmesi icap eder.

Korunmaya muhtaç çocukları koruma birlikleri tarafından kurulan yurtlar, teşhis ve ayırma binaları ile iş yerlerinin muaflıktan yararlandırılabilmesi için kiraya verilmemiş olması yeterli görüldüğünden başka şart aranması söz konusu değildir.

7° _ Maddenin (g) fıkrası ile ibadethaneler ve bunların müştemilâtı vergiden muaf tutulmaktadır. Bununla beraber, bu binaların muaflıktan yararlandırılabilmesi için, kiraya verilmemiş olması, dini hizmetlerin ifasına tahsis edilmesi ve umuma açık bulunması gerekmektedir.

Bu sebeple gerekli şartlardan herhangi birini taşımayan ibadethaneler ile müştemilat vasfında olmayan ek binaların (örneğin kiraya verilen dükkânların) muaflıktan yararlandırılması mümkün değildir.

8° _ Maddenin (h) fıkrası, ziraî istihsalde kullanılan makine ve âletlerin konuldukları depolar ile zahire ambarları, samanlık, arabalık, ağıl, ahır, kümes, kurutma mahalli, böcekhane, ser (sera) binaları ve benzerleri ile ziraî istihsalde çalıştırılan işçi ve bekçilere ait bina, kulübe ve barakaların vergiden muaf tutulmasını öngörmektedir.

Fıkra hükmünden de anlaşılacağı üzere, muaflıktan yararlanmak için mükellefin ziraat erbabı olması değil, binanın sayılan amaçlara tahsis edilmiş bulunması ve kiraya verilmemiş olması gerekmektedir.

Öte yandan fıkra hükmü tahdidi mahiyette olmadığından, ziraî istihsalde kullanılan benzeri binaların da aynı şartlarda muaflıktan yararlandırılması mümkündür.

9° _ Maddenin (i) fıkrası, ziraî faaliyetin diğer cephesini teşkil eden su ürünleri müstahsillerinin benzeri mahiyetteki binalarının vergi muaflığı ile ilgilidir. Ayrı bir fıkra halinde tedvini suretiyle amaç daha açık ve geniş bir şekilde belirtilmiş bulunmaktadır.

Gerçekten, su ürünleri müstahsili bulunan ziraat erbabının istihsalde kullandığı ağ ve âletlerin konulduğu depolar, kayıkhaneler, deniz ve göllerden yapılacak istihsalde çalıştırılan işçi ve bekçilere ait bina, kulübe ve barakalar da kiraya verilmemiş olmak kaydiyle, devamlı olarak bina vergisi muaflığından yararlanacaktır.

Fıkranın sonunda yer alan parantez içindeki hüküm, gerek (h) ve gerekse (i) fıkralarında sayılan binaların, bu amaçlar yanında kısmen de ikamete tahsis edilmiş olmaları halinde muaflığın nasıl uygulanacağı problemine çözüm tarzı getirmektedir.

Bu hükme göre, sözü edilen binaların kısmen de ikamete tahsis edilmesi halinde vergi, sadece ikamete tahsis edilen kısım hakkında uygulanacak ve mezkûr fıkralarda yazılı maksada ayrılan kısımların muaflığı devam ettirilecektir.

10° _ Maddenin (j) fıkrası, yeni bir hüküm olup herkes tarafından faydalanılan rıhtım, iskele ve demiryolu gibi yapılarla köprü, rampa, tünel ve geçit, iskele ve istasyon binası, yolcu salonu, cer ve malzeme deposu gibi demiryolu mütemmimlerinin bina vergisinden muaf tutulmasını öngörmektedir.

Şu kadar ki, fıkrada sayılan binaların ve bunların mütemmimlerinin kiraya verilmemiş olması ve umuma tahsis edildiğinin Maliye Bakanlığınca kabul edilmesi şart ve muaflıktan yararlandırılması için yeterlidir. Bunun yanında söz konusu inşaatın bir kamu kurumuna veya özel hukuk hükümlerine tabi gerçek veya tüzel kişilere ait olması herhangi bir fark yaratmadığı gibi umuma tahsis keyfiyetinin ücret mukabili veya ücretsiz olması da önem taşımamaktadır.

11° _ Maddenin (k) fıkrası ile, ziraî ve sınaî bakımlardan ekonomik yararları aşikâr bulunan her nevi su bentleri, sulama ve kurutma tesisleri ve barajlar muafiyet kapsamına alınmaktadır.

Bu fıkra hükmü ile getirilen muaflıktan yararlanmak için tesislerin, sadece kiraya verilmemiş olması şart ve yeterli bulunmaktadır. Sözü edilen bu inşaatın da kamu kurumuna veya özel hukuk hükümlerine tâbi gerçek veya tüzel kişilere ait olmasının ve bu inşaattan bir kazanç sağlamak amacı bulunmamasının bir önemi yoktur.

12° _ Maddenin (l) fıkrasındaki muaflık, yabancı devletlere ait olup elçilik ve konsolosluk olarak kullanılan binalar ile elçilerin ikametine mahsus binalar ve bunların müştemilâtını kapsamaktadır.

Milletlerarası vergileme kaidelerine uygun bulunan bu muaflığın uygulanması, binanın kiraya verilmemiş olmasına ve karşılıklı olarak aynı kolaylığın tanınmasına bağlı kılınmıştır.

Fıkra hükmü, merkezi Türkiye'de bulunan milletlerarası kuruluşların Türkiye'deki temsilciliklerine ait binaları da kapsamına almaktadır. Ancak, bu binaların muaflıktan yararlanabilmesi için sözü edilen nitelikteki kuruluşa ait olması ve kiraya verilmemiş bulunması şart ve yeterlidir.

13° _ Maddenin (m) fıkrası ile, genel eğitime ve kamu menfaatlerine yararlı derneklere ve Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflara ait binaların bazı kayıt ve şartlarla muaflıktan yararlandırılması öngörülmektedir.

Fıkra metninden de anlaşılacağı gibi muaflıktan yararlanacak binalar :

_ Genel eğitime ve kamu menfaatlerine yararlı derneklere,

_ Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflara,

ait binalardan ibaret bulunmaktadır. Sözü edilen binaların muaflıktan yararlanabilmesi için, kiraya verilmemiş olması yanında ayrıca, derneklerde kazanç sağlamak amacına ve vakıflarda vakıf senedinde belirtilen amaç dışında bir amaca tahsis edilmemiş bulunması gerekmektedir.

Kamu menfaatlerine yararlı derneklere ait binaların vergi muaflığına, genel olarak maddenin (e) fıkrasında yer verilmiştir. Bu fıkra hükmü adı geçen derneklerin kurumlar vergisine tâbi olmakla beraber Türk Genel Eğitimine eşitliği Milli Eğitim Bakanlığınca onaylanmış bulunan her derecedeki okul binalarının vergiden muaf tutulmasını sağlamaktadır.

14° _ Maddenin (n) fıkrası ile, enerji nakil hatları ve direkleri, ikinci beş yıllık kalkınma plânına da uygun olarak, bina vergisinden muaf tutulmaktadır.

Ekonomik kalkınmaya büyük katkıda bulunan ve bu ölçüde büyük değer taşıyan söz konusu tesislerin vergilendirilmesinin aksi sonuçlar doğuracağı bir gerçektir. Kaldı ki, bağlı oldukları enerji üretim tesisleri aynı maddenin (k) fıkrası ile devamlı muaflıktan yararlanacak binalar arasında sayılmıştır.

Barajların mütemmim cüzü mahiyetinde bulunan ve birden fazla vergi dairesi faaliyet bölgesini ilgilendirmesi muhtemel olan bu tesislerin vergilendirilmesinde doğacak tereddütler, böylece önlenmiş olmaktadır.

B _ GEÇİCİ MUAFLIKLAR :

Bina vergisinin geçici muaflık rejimi, kanunun 5 inci maddesinde yeni esaslara bağlanmaktadır.

1. Mesken binaların muaflığı :

Maddenin (a) fıkrası, yeniden inşa edilen ve mesken olarak kullanılan binalara tanınacak geçici vergi muaflığına aittir.

Gerçekten, bu fıkra hükmüne göre, vergi değeri 50.000 (dahil) liraya kadar olmak şartiyle yeniden inşa olunan binalar, bina apartman ise daireler, mesken olarak kullanılmak kaydiyle inşaların sona erdiği yılı takip eden bütçe yılından itibaren 10 yıl süre ile bina vergisinden muaf tutulacaktır.

Vergi değeri 100.000 liraya kadar olan binalarda değerin 50.000 lirası, 150.000 liraya kadar olan binalarda değerin 25.000 lirası için de yukarıdaki muaflık aynı süre ile uygulanacak, vergi değeri 150.000 lirayı aşan binalarda böyle bir muaflık söz konusu olmayacaktır.

Bu binaların, bina apartman ise dairelerin, mesken olarak kullanılması şartiyle, satın alma veya sair suretle iktisap olunması halinde de, sözü edilen muaflık hükmü, iktisabı takip eden bütçe yılından itibaren, kalan müddet için uygulanacaktır.

Örneğin, 15.6.1971 tarihinde inşaatı bitirilen (kullanılabilir hale gelen, iskân ruhsatı alınan binalar en geç ruhsat tarihinde tamamlanmış sayılır.) Bir binayı (apartmanlarda daire) 1974 yılının Temmuz ayı içerisinde satın alma veya sair suretle iktisap eden ve mesken olarak kullanmaya tahsis eden bir kimse, aşağıda ayrıca değinileceği gibi, süresinde bildirim ve beyan mükellefiyetini de yerine getirdiği takdirde, inşaatın bitimini takip eden bütçe yılından itibaren on yıl olarak kabul edilmiş bulunan geçici vergi muaflığından, iktisap tarihinden sonrasına isabet eden 1975 - 1981 (dahil) bütçe yılları için faydalanacaktır.

Ancak, bu faydalanma iktisap olunan iktisap olunan bina veya dairenin bu tarihe kadar boş tutulmuş veya mesken olarak kullanmaya tahsil edilmiş olması şartına bağlıdır. İktisap tarihine kadar boş tutulan bina veya dairenin o bütçe yılı sonuna kadar olan devreye İLİŞKİN bina vergisi borçlarının eski malik tarafından ödeneceği tabiidir. Gerek boş olan gerekse mesken olarak kullanılagelen bu bina veya dairenin geçici vergi muaflığı tanınması söz konusu olmayacaktır.

İlâve inşaatlarda ise muaflık, sadece bu kısım için söz konusu olacak ve uygulama aynı şart ve sürelere bağlı kalacaktır.

İlâve inşaat, mevcut bir bina veya daireye oda, salon ve benzeri bölümler eklenmesi şeklinde de olabilir. Mevcut binaya eklenen kısım bağımsız bölüm niteliğinde olduğu takdirde muaflık hükmünün uygulanmasında herhangi bir güçlük olmaması gerekir. Mevcut binayı genişletici mahiyette olan ilâve inşaatlarda, gerek mükelleflerin beyanda bulunurken gerekse idarenin bu beyanları alıp vergi mükellefiyetini tesis ederken, doğabilecek anlaşmazlıkların önlenmesi bakımından, dikkatli davranmaları ve muaflığın bu ilave için söz konusu olacağını göz önünde bulundurmaları lâzım gelir.

İncelenmesinden de anlaşılacağı üzere, burada söz konusu edilen geçici muaflık, sadece mesken olarak kullanılan binalara aittir. Bu sebeple, geçici vergi muaflığından yararlanan bina veya dairenin kısmen veya dairenin kısmen veya tamamen meskenden başka maksada tahsisi halinde tanınmış bulunan muafiyet, tahsisin yapıldığı yılı takip eden bütçe yılından itibaren düşecektir.

Mesken olarak kullanılan bina veya dairenin kısmen veya tamamen meskenden başka maksada tahsisi, kanunun 33 üncü maddesine göre vergi değerini tadil eden sebeplerdendir. Aynı maddenin son fıkrası ile 9 ve 19 uncu maddeler gereğince, vukubulduğu yılı takip eden Bütçe yılından itibaren vergilendirmede nazara alınacak olan bu hallerin, 23 üncü madde hükmüne göre, mükellefler tarafından ayrıca beyan edilmesi lâzım gelmektedir.

Mükelleflerin mükellefiyet miktarlarında değişiklik yapacak bu hallerde dikkatli davranılması ve işin sür'atle tetkik, tahkik ve sonuçlandırılması gerekeceği tabiîdir.

2. Turizm teşvik muaflığı :

Maddenin (b) fıkrası hükmü, Turizm Endüstrisini Teşvik Kanunu esasları dairesinde «Turizm Müessesesi» belgesi almış olan Gelir veya Kurumlar Vergisi mükelleflerinin adı geçen kanunda yazılı maksatlara tahsis ettikleri işletmelerine dahil binalarına 5 yıl süre ile geçici vergi muaflığı tanınmasını öngörmektedir.

Fıkra hükmüne göre, muaflığın uygulanması için işletmeye dahil binanın yeniden inşa edilmiş bulunması veya Turizm Endüstrisini Teşvik Kanununun öngördüğü vasıflar kazandırılmış mevcut bir bina olması herhangi bir fark göstermemektedir. Ancak, geçici muaflığın, yeniden inşa edilen binalarda inşaatın bitirildiği, mevcut binaların bu maksada tahsisi halinde turizm müessesesi belgesinin alındığı yılı takip eden Bütçe yılından itibaren uygulanması gerekir.

Sözü edilen muaflıktan Gelir veya Kurumlar Vergisi mükelleflerinin işletmelerine dahil, kendilerine ait binaları faydalanabileceğinden adı geçen kişilerin kiralayıp aynı maksada tahsis edecekleri binalar için böyle bir muaflık söz konusu olmayacaktır.

3. Tabiî âfetler sebebiyle inşa edilen binaların muaflığı :

Maddenin (c) fıkrası, deprem, su basması, yangın gibi tabiî âfetlerin vukubulduğu bölgelerde inşa edilen binalarda tanınacak geçici vergi muaflığına ait bulunmaktadır.

Fıkra metninden de anlaşılacağı gibi, tabiî âfete uğradığı Maliye ve İmar ve İskân Bakanlıklarca müştereken tesbit olunan bölgelerde inşa edilecek binalar ister mesken olarak kullanılsın isterse meskenden başka maksada tahsis edilsin 10 yıllık geçici vergi muaflığından yararlandırılacaktır.

Bu binaların tabiî âfete uğrayanlarca yapılması veya ilgili kanunlarına göre, kamu kuruluşlarınca inşa edilip hak sahiplerine devredilmesi sözü edilen geçici muaflıktan yararlanmak bakımından herhangi bir farklılık göstermez.

Şu kadar ki, mezkûr binaların, felâketzedelerce yapılması halinde, âfetin vukuunu takip eden yıldan itibaren en geç beş yıl içinde inşaatın bitirilmesi lâzım gelir.

Bu binaların kamu kuruluşlarınca ilgili kanunlarına göre inşa olunup hak sahiplerine devredilmesi hali için böyle bir süre derpiş edilmediğinden 10 yıllık geçici muaflık devir tarihlerinden itibaren uygulanacaktır.

Bu muaflık, yukarıda da değinildiği gibi, her türlü binalara şamil olduğundan, maddenin (a) fıkrasında mesken binaları için derpiş edilen geçici muaflık hükmü bu halde uygulanmayacaktır.

Felâketzedelerce inşa edilen binaların beş yıllık devrenin bitiminden sonra tamamlanması halinde bunlardan sadece mesken olarak kullanılanlar için (a) fıkrası hükmünün uygulanması tabiîdir.